Склад собівартості реалізованої продукції

Облік загальновиробничих витрат

Рахунок 91 «Загальновиробничі витрати» призначений для обліку виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління підрозділами основного й допоміжного виробництва і витрат на утримання та експлуатацію машин і устаткування.

Загальновиробничі витрати розподіляються на постійні й змінні.

До постійних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування та управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при змінах обсягів діяльності. Постійні виробничі накладні витрати розподіляються на кожний об’єкт витрат із застосуванням бази розподілу (часу роботи, заробітної платні, обсягу діяльності, прямих витрат і т.д.) при нормальній потужності підприємства. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у період їх виникнення.

До змінних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно змінам обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожний об’єкт витрат з використанням бази розподілу (часу роботи, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат і т.д.) виходячи з фактичної потужності підприємства у звітному періоді.

Розподіл загальновиробничих витрат проводять згідно з рис. 1.4.

 

 

 

Рис. 1.4 — Формування витрат на виробництво по рахунку
91 «Загальновиробничі витрати»

На початок звітного періоду підприємство має визначити в обліковій політиці обраний підхід до розподілу загальновиробничих витрат, тобто визначити показники нормальної потужності; обрати базу розподілу; визначити величину постійних загальновиробничих витрат на наступний рік; встановити планову норму розподілу загальновиробничих витрат.

 

Оціночна величина постійних

загальновиробничих витрат

Планова норма = _____________________________

Оціночна величина бази розподілу

Покажемо розподіл загальновиробничих витрат, результати якого наведені у табл. 1.40.

База розподілу — машино-години нормативної потужності: за планом 14000, за фактом 12000. Загальновиробничі витрати за планом 15000 грн., з них змінні 9500грн. й постійні 5500 грн. Фактичні загальновиробничі витрати за звітний період склали 13600 грн., у тому числі змінні — 9200 грн., постійні 4400 грн.

Спочатку визначимо величину загальновиробничих витрат за планом, що припадають на одиницю бази розподілу. На одну машино-годину окремо змінні й постійні витрати:

змінні — 9500:14000=0,67 грн.;

постійні 5500: 14000=0,39 грн.

Далі визначимо суму загальновиробничих, постійних розподілених і постійних нерозподілених витрат:

постійні розподілені 12000х0,39= 4200 грн.;

постійні нерозподілені 4400- 4200=200 грн.

Таблиця 1.40 — Бухгалтерські проводки з обліку загальновиробничих витрат

Господарські операції

Д-т

К-Т

 

Нараховано знос основних засобів інших необоротних матеріальних і нематеріальних активів
Списано виробничі запаси на ремонт основних засобів загальновиробничого призначення
Нарахована орендна плата по операційній оренді
Виконані роботи з ремонту основних засобів сторонньою організацією
Нарахована заробітна плата апарату управління цехам, загальновиробничого персоналу
Нараховано внески на соціальні заходи
Списані на виробництво змінні й постійні розподілені загальновиробничі витрати (13400)
Списані на собівартість реалізованої продукції нерозподілені постійні загальновиробничі витрати (200 грн.).

Облік адміністративних витрат

До адміністративних витрат відносяться витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством:

- загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати і т. ін.);

- витрати на службові відрядження та утримання апарату управління підприємства та іншого загальновиробничого персоналу;

- витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальновиробничого призначення (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);

- винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна та ін.);

- витрати на зв’язок (поштові, телеграфні, факс та ін.);

- амортизація нематеріальних активів загальновиробничого використання;

- витрати на врегулювання суперечок у суді;

- податки, збори та інші передбачені законодавством платежі (крім податків, зборів і обов’язкових платежів, які включені до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг);

- плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків;

- інші витрати загальногосподарського призначення.

На рис. 1.5 показано зв’язок рахунків при формуванні адміністративних витрат.

 

 

Рис. 1.5 — Формування витрат на виробництво
за рахунком 92 «Адміністративні витрати»

Облік витрат на збут

Витрати на збут включають витрати, зв’язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг):

- витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах;

- витрати на ремонт тари;

- оплата праці й комісійні винагороди продавцям, торговим агентам і працівникам підрозділів, які забезпечують збут;

- витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг);

- витрати на передпродажну підготовку товарів;

- витрати на відрядження робітників, які зайняті збутом;

- витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов’язаних із збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона);

- витрати на транспортування, перевалку та страхування готової продукції (товарів) відповідно до умов договору поставки;

- витрати на гарантійний ремонт та гарантійне обслуговування;

- інші витрати, пов’язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.

На рис. 1.6 показано зв’язок рахунків при формуванні витрат на збут:

 

 

Рис. 1.6 — Формування витрат на виробництво
за рахунком 93 «Витрати на збут»

Облік інших операційних витрат

Інші операційні витрати включають:

- витрати на дослідження і розробки відповідно до П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»;

- собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахування іноземної валюти у грошову одиницю, що є еквівалентом грошової одиниці України за курсом Національного банку на дату продажу іноземної валюти, плюс витрати, пов’язані з продажем іноземної валюти;

- собівартість реалізованих виробничих запасів, які для цілей бухгалтерського обліку складаються із їх облікової вартості та витрат, пов’язаних з реалізацією;

- суми безнадійної дебіторської заборгованості і відрахувань у резерв сумнівних боргів;

- втрати від операційних курсових різниць (тобто від зміни курсу валюти по операціях, активах і зобов’язаннях, що пов’язані з операційною діяльністю підприємства);

- втрати від знецінювання запасів;

- нестачі й втрати від псування цінностей;

- визнані штрафи, пеня, неустойки;

- витрати на виплату матеріальної допомоги, утримання об’єктів соціально-культурного призначення;

- інші витрати операційної діяльності.

На рис. 1.7 показано зв’язок рахунків при формуванні інших операційних витрат:

 

 

Рис. 1.7 — Формування витрат на виробництво
за рахунком 94 «Інші операційні витрати»

Облік фінансових витрат

Фінансова діяльність підприємства — це витрати, що приводять до зміни розміру і складу власного й позиченого капіталу. До фінансових витрат відносяться:

- відсотки за кредит, одержаний по облігаціях, які випущені за фінансовою орендою;

- інші фінансові витрати, пов’язані із залученням позикового капіталу.

Витрати фінансової діяльності обліковують на підприємстві на рахунку 95 «Фінансові витрати». Цей рахунок має такі субрахунки:

951 «Відсотки за кредит»;

952 «Інші фінансові витрати».

Таблиця 1.41 — Кореспонденція рахунків обліку фінансових витрат

Господарські операції	Д-т	К-Т
Нараховані відсотки за користування позиковими коштами
Віднесені на фінансові витрати відсотки, нараховані за користування грошовими коштами (небанківськими кредитами), пов’язані із здійсненням фінансової та інвестиційної діяльності; за договорами фінансового лізингу
Віднесені на фінансові витрати відсотки, нараховані за виданим векселем
Капіталізовані фінансові витрати, пов’язані із здійсненням капітальних інвестицій

Облік витрат від участі в капіталі

На рахунку 96 «Втрати від участі в капіталі» ведеться облік втрат, які призводять до зменшення вартості інвестицій, що виникає у процесі інвестиційної діяльності підприємства. Цей рахунок має такі субрахунки:

961 «Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства». Тут відображаються втрати, пов’язані із зменшенням частки інвестора у чистих активах унаслідок одержання збитку або зменшення власного капіталу асоційованих підприємств унаслідок інших подій (переоцінки необоротних активів та інвестицій тощо);

962 «Втрати від спільної діяльності». Тут відображаються операції, пов’язані зі зменшенням частки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання спільними підприємствами збитків або зменшення їх власного капіталу внаслідок інших подій (переоцінки необоротних активів та інвестицій тощо);

963 «Втрати від інвестицій у дочірні підприємства». Тут ведеться облік витрат, що пов’язані зі зменшенням частки інвестора у чистих активах об’єкта інвестування дочірніх підприємств, зокрема внаслідок одержання дочірніми підприємствами збитків або зменшення власного капіталу внаслідок інших подій (переоцінки необоротних активів та інвестицій тощо);

По дебету рахунка 96 «Витрати від участі в капіталі» відображаються втрати від участі в капіталі, а по кредиту цей рахунок кореспондується із рахунком 792 «Результати фінансових операцій».

Облік інших витрат

На рахунку 97 «Інші витрати» ведеться облік витрат, що виникають у процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів), а також витрат страхової діяльності.

Цей рахунок має такі субрахунки:

971 «Собівартість реалізованих фінансових інвестицій», на якому по дебету відображається балансова вартість реалізованих фінансових інвестицій та інші витрати, пов’язані з реалізацією;

972 «Собівартість реалізованих необоротних активів», на якому відображається балансова вартість реалізованих необоротних активів та інші витрати, пов’язані з їх реалізацією;

973 «Собівартість реалізованих майнових комплексів», на якому відображається балансова вартість реалізованих майнових комплексів та інші витрати, пов’язані з їх реалізацією;

974 «Витрати від неопераційних курсових різниць», на якому відображається втрата за активами та зобов’язаннями неопераційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні до іноземної валюти;

975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій», на якому відображається сума знецінення необоротних активів і фінансових інвестицій;

976 «Списання необоротних активів», на якому відображається залишкова вартість необоротних активів і витрати, пов’язані з їх реалізацією;

977 «Інші витрати звичайної діяльності», на якому відображаються інші витрати звичайної діяльності, що не знайшли відображення на інших субрахунках рахунку 97;

978 «Виплати страхових сум і страхових відшкодувань», на якому відображаються виплати страхових сум і страхових відшкодувань;

979 «Перестрахування», на якому ведеться облік витрат, що складаються перестраховиком за договорами перестрахування.

Таблиця 1.42 — Кореспонденція рахунків обліку інших витрат

Господарські операції	Д-т	К-Т
Відображення собівартості реалізованої довгострокової фінансової інвестиції
Відображення собівартості реалізованої поточної фінансової інвестиції
Списання залишкової вартості необоротних активів, що реалізуються:		10, 11, 12 15
Списання залишкової вартості цілісного майнового комплексу
Відображення витрат від курсової різниці при перерахунку заборгованості: - за короткостроковими векселями, що спрямовані на погашення боргу з інвестиційної діяльності; - при перерахунку кредиторської заборгованості за іншими довгостроковими позиками в іноземній валюті; - при перерахунку заборгованості за отриманим авансом, пов’язаним з інвестиційною діяльністю.		342,   506,
Списання залишкової вартості безоплатно переданих, ліквідованих активів	975, 976	10, 11, 12, 15, 20, 22, 661, 65, 372, 63, 641
Відображення оплати інших витрат звичайної діяльності		30, 31

Облік податку на прибуток

На рахунку 98 «Податки на прибуток» ведеться облік належної за даними бухгалтерського обліку суми податку на прибуток від звичайної діяльності та надзвичайних подій. Цей рахунок має такі субрахунки:

- 981 «Податки на прибуток від звичайної діяльності» на якому ведеться облік нарахованої суми податку на прибуток від звичайної діяльності, що відрізняється від прибутку, відображеному в бухгалтерському обліку;

- 982 «Податки на прибуток від надзвичайних подій», на якому ведеться облік нарахованої суми податку на прибуток від надзвичайних подій.

Формування витрат виробництва підприємства показано на рис. 1.8.

 

 

 

 

Рис. 1.8 — Формування витрат на підприємстві

Облік витрат майбутніх періодів

До витрат майбутніх періодів відносяться:

- витрати на освоєння нових виробництв, комплексну апробацію і перевірку агрегатів до введення їх в експлуатацію;

- витрати на підготовчі витрати у видобувних галузях;

- витрати на підготовку й освоєння нових видів продукції і технологічних процесів;

- витрати одноразового характеру.

Терміни, протягом яких такі витрати підлягають списанню на витрати виробництва, регулюються законодавством. Витрати майбутніх періодів відбиваються на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів». На дебеті враховуються витрати, а по кредиті списуються витрати.

Таблиця 1.43

Господарські операції	Дт	Кт
1. Нарахування амортизації на основні засоби, що відносяться до витрат майбутніх періодів
2. Списання товарно-матеріальних цінностей на витрати майбутніх періодів		20,22,26,27
3. Часткове списання виробничих витрат майбутніх періодів на витрати виробництва
4. Списання суми передоплати за технічну літературу	91,92,93

Облік витрат від псування

Браком вважаються вироби або напівфабрикати, що за своєю якістю не відповідають установленим стандартам, технічним умовам та договорам. Залежно від характеру дефектів, виявлених у процесі приймання, брак поділяється на поправний і непоправний (остаточний).

Поправним браком вважаються вироби, напівфабрикати і вузли, які після виправлення недоліків можуть бути використані за прямим призначенням і виправлення яких технічно можливе й економічно доцільне.

Остаточним браком вважаються вироби, напівфабрикати, вузли, що не можуть бути виправлені або виправлення яких економічно не доцільно.

Існує поняття технічно неминучого браку у виробництві, до якого відносяться такі деталі й вироби, які не можуть бути використані за прямим призначенням або можуть бути використані після усунення недоліку. Залежно від місця виявлення розрізняють внутрішній і зовнішній брак.

Зовнішній — це брак, виявлений після відпустки продукції покупцю.

Внутрішній — це брак, виявлений на підприємстві до відправлення покупцю.

Собівартість внутрішнього остаточного браку складається з витрат на виробництво, включаючи частину витрат на утримання і експлуатацію устаткування і загально виробничих витрат.

Собівартість внутрішнього поправного браку включає витрати на усунення дефектів, заробітну плату, відрахування на соціальне страхування, а також частину витрат на утримання, експлуатацію устаткування і частину загально виробничих витрат.

Утрати від браку зменшуються на вартість отриманих матеріалів у результаті розбирання за ціною їхнього можливого використання, а також на суму позовів до постачальників на постачання неякісних матеріалів, що стали причиною браку.

На виробничих рахунках суми втрат від браку відбиваються за винятком утрат, віднесених на винних осіб.

Облік витрат на виправлення браку відбивається на рахунку 24 «Брак у виробництві». цей рахунок активний, калькуляційний. Аналітичний облік утрат від браку ведуть по окремих структурних підрозділах, видах продукції і статтях витрат. Щомісяця втрати від браку списують на витрати відповідного виду виробництва і включають у собівартість тих виробів чи робіт, по яких виявлений брак.

По дебету відбиваються витрати по виявленому зовнішньому і внутрішньому браку, витрати на гарантійний ремонт в обсязі, що перевищує норму, а по кредиту — суми, що відносяться на зменшення витрат на брак і суми, що списуються на витрати виробництва як втрати від браку, а також вартість утримань з винуватців браку і суми відшкодування від постачальників недоброякісних матеріалів.

Щомісяця рахунок 24 закривають. На забраковану продукцію оформляють відповідні акти (табл. 1.44).

Таблиця 1.44 — Облік браку

Господарські операції	Дт	Кт
1. Фактична собівартість непоправного браку
2. Списання товарно-матеріальних цінностей на виправлення браку		20,22,26,28
3. Нарахування оплати праці на виправлення браку
4. Нарахування на соціальні заходи
5. Вартість матеріальних цінностей, оприбуткованих від забракованої продукції	20,22
6. Сума пред’явлених претензій до постачальника
7. Утримання з винних осіб за брак

Облік готової продукції

Готова продукція враховується на підприємстві в місцях збереження за окремими видами у встановлених одиницях виміру. Облік готової продукції ведуть в натуральних, умовно-натуральних і вартісних показниках. Умовно-натуральні показники використовують для узагальнення даних про однорідну продукцію.

Готова продукція надходить на склад після прийняття технічним контролем. Здачу продукції на склад цеху оформляють за допомогою спеціальної накладної. Склад готової продукції веде кількісний облік продукції, аналогічно обліку матеріалів.

У встановлений термін завідувач складу здає в бухгалтерію первинні документи, що відображають рух готової продукції. При сальдовому методі обліку на перше число кожного місяця складається відомість залишків на складі. залишки записують у спеціальну книгу. Записи, зроблені комірником у картках складського обліку, систематично перевіряють працівники бухгалтерії. Вони відкриваються на кожен номенклатурний номер готової продукції. Записи в картках здійснюють по кожному прибутковому й видатковому документу. Після кожного запису виводиться залишок готової продукції в натуральному вираженні. Для забезпечення точності обліку руху готової продукції в бухгалтерії протягом місяця на підставі первинних документів з приходу і витрат ведуть накопичувальну відомість випуску готової продукції в натуральному, вартісному вираженні і накопичувальну відомість відвантаженої продукції. Оскільки до кінця місяця фактична собівартість продукції не відома, її враховують за приходом і витратою в одній оцінці (у відпускній чи плановій вартості). Після того, як фактична собівартість випущеної готової продукції визначена шляхом калькулювання, випуск готової продукції в аналітичних і синтетичних обліках показують за фактичною собівартістю.

При використанні в бухгалтерському обліку оптових цін, планової собівартості і ринкових цін по закінченні місяця необхідно нарахувати відхилення фактичної виробничої собівартості продукції від вартості її за обліковими цінами. Для розподілу цього відхилення на відвантажену продукцію і залишки її на складі використовують розрахунок фактичної собівартості відвантаженої продукції з використанням середньозваженого відсотка відхилення фактичної собівартості від її вартості за обліковими цінами (табл. 1.45).

Таблиця 1.45 — Розрахунок фактичної собівартості відвантаженої продукції

№ п/п	Показник	За обліковими цінами	За фактичною собівартістю	Відхилення (+,-)
	Залишок готової продукції на початок місяця			+ 5000
	Надійшло з виробництва			+ 20000
	Разом			+ 25000
	Відвантажено готової продукції		350000+17500 =367500	350000*До= +17500
	Залишок на кінець місяця			+ 7500

До = 25000/500000 = 5%.

На підставі здавальних накладних у бухгалтерії накопичують дані про випуск готової продукції. Вони відбиваються в накопичувальній відомості. Записи у відомості виконують щодня. Наприкінці місяця виводять оцінку готової продукції за фактичною собівартістю та відпускною вартістю.

Систематичний облік готової продукції ведуть на рахунку 26 «Готова продукція» за первісною вартістю. Сальдо рахунку 26 «Готова продукція» відбивається в сумі фактичних витрат чи повної фактичної собівартості на початок місяця. Оборот по дебету відбиває надходження продукції на склад у сумі фактичних витрат чи повної фактичної собівартості, а оборот по кредиту — відвантаження покупцям за фактичними витратами.

При надходженні продукції з виробництва протягом місяця виконують записи Дт 26 «Готова продукція» і Кт 23 «Виробництво». Крім відомості випуску готової продукції на підприємстві, відбивають рух готової продукції на складах за відомістю №16 «Рух готових виробів у вартісному вираженні».

Готову продукцію відвантажують покупцям відповідно до договорів чи контрактів. При відвантаженні працівники складу на продукцію виписують накладну, в якій ставиться підпис представника покупця чи іншої уповноваженої особи. Ця накладна та інші (залізно-дорожні квитанції) передаються в бухгалтерію підприємства і на підставі цих документів виписується рахунок-фактура. Рахунок-фактура на відвантажену продукцію направляється покупцю, а його копії залишаються в бухгалтерії підприємства-постачальника.

У рахунках-фактурах указують:

- найменування вантажоодержувача і відправника вантажу;

- їхню адресу;

- найменування банку, його реквізити;

- суму;

- найменування залізничної станції;

- дату відвантаження готової продукції.

Одночасно (звичайно в чотирьох примірниках) виписують платіжну вимогу-доручення банку на отримання грошей від покупців за відвантажену їм продукцію.

Для вивезення готової продукції з території підприємства представникам вантажоодержувача видають товарні пропуски на вивіз готової продукції з території підприємства. Пропуск підписує керівник підприємства чи головний бухгалтер або уповноважені особи.

Пропуском можуть служити товарно-транспортні накладні чи фактури, на яких ставляться дозвільні підписи.

При відпуску готової продукції покупцю безпосередньо зі складу одержувач зобов’язаний пред’явити доручення на право одержання.

Відомість №16відкривається щомісяця, залишки, що існують на початок місяця по неоплачених рахунках з відомості за минулий місяць переносяться в нову відомість. При відвантаженні готової продукції на підставі відвантажувальних документів робляться відповідні записи в звітному періоді: на підставі виписок банків чи інших документів ставиться відмітка про оплату рахунків із вказівкою суми й дати.

Відвантажену готову продукцію залежно від прийнятої системи обліку реалізації списують із Кт 26 «Готова продукція» у Дт 901 «Собівартість реалізованої готової продукції». Протягом місяця облік відвантаження і реалізації готової продукції ведуть за відпускними цінами підприємства, по закінченні місяця визначають фактичну собівартість відвантаженої продукції.

Якщо покупець приймає продукцію безпосередньо на підприємстві, то після її здачі покупцю вона вважається реалізованою, що оформляється розрахунковими документами. Виторг від реалізованої продукції, робіт, послуг визначається за вартістю відвантаженої продукції, зазначеної в оформлених для оплати розрахункових документах, а при розрахунку готівкою — по коштах, що надійшли в касу.

Згідно з чинним законодавством право власності на відвантажену продукцію переходить від виробника до покупця з моменту здачі товару транспортній організації, яка займається доставкою (табл. 1.46).

Таблиця 1.46 — Кореспонденція рахунків по обліку готової продукції

Господарські операції

Дт

Кт

 

1. Фактична собівартість готової продукції, оприбуткована з основного виробництва
2. Вартість оприбуткованих напівфабрикатів власного виробництва, призначена для реалізації
3. Списання собівартості реалізованої продукції
4. Списання вартості готової продукції, витраченої на потреби виробництва
5. Списання вартості готової продукції, витраченої на загальновиробничі цілі
6. Списання вартості готової продукції, витраченої на адміністративні потреби
7. Списання вартості готової продукції, витраченої на збут
8. Списання вартості готової продукції, витраченої на виправлення браку
9. Внесок у статутний фонд іншого підприємства готовою продукцією
10. Уцінка готової продукції до чистої вартості реалізації
11. Нестача готової продукції списується за балансовою вартістю
12. Списання готової продукції, втраченої в результаті стихійного лиха
13. Сума нестачі готової продукції, що підлягає відшкодуванню винним особам
14. Виявлено надлишки готової продукції на складі.
15. Реалізація готової продукції за гроші	30,31,36,37
16. ПДВ
17. Реалізація послуг і робіт	30,31,36,37
18. Реалізація товарно-матеріальних цінностей	30,31,36,37
19. Списано собівартість готової продукції
20. Закриття рахунка «дохід від реалізації готової продукції»

Запитання для контролю засвоєння знань

1. Які види господарської діяльності може здійснювати підприємство?

2. Як класифікуються в бухгалтерському обліку витрати підприємства?

3. З яких витрат складається виробнича собівартість виробництва, на яких рахунках вони обліковуються?

4. Як обліковуються прямі витрати?

5. Як обліковуються загальновиробничі витрати?

6. Як обліковуються адміністративні витрати?

7. Як обліковуються витрати на збут?

8. Як відображається в обліку брак у виробництві?

9. З чого складаються оцінка і облік незавершеного виробництва?

10. Як організується облік витрат на виробництві?