Учет износа и расчет амортизации ОС

В процессе эксплуатации ОС изнашиваются и, теряют свои первоначальные свойства, подвергаясь физическому и моральному износу. Физический износ ОС происходит в результате естественных физических процессов, а также вследствие воздействия агрессивной окружающей среды. На протяжении некоторого времени изношенное ОС можно частично восстанавливать ремонтами, реконструкциями и модернизациями, но при этом следует оценивать целесообразность и экономическую выгоду таких вложений. Моральный износ происходит в результате появления на рынке аналогичных объектов ОС по меньшей цене либо по той же цене, но с улучшенными качественными характеристиками. Суть морального износа состоит в том, что устаревшее оборудование не способно выпускать продукцию такого высокого качества, которую можно производить на более современной технике.

Предметы, используемые для производства продукции, постепенно переносят свою стоимость на эту продукцию, а их фактическая стоимость по мере износа уменьшается на его величину. Бухгалтерском учете процессе перенесения стоимости или части стоимости объектов ОС на стоимость вырабатываемых с их использованием в процессе предпринимательской деятельности продукции, работ, услуг называется амортизацией.

Отдельные виды ОС объектами начисления амортизации не являются: библиотечные фонды, фильмофонды, музейные и художественные ценности, сценически-постановочные средства и оборудование, здания, сооружения, являющиеся памятниками архитектуры и искусства, за исключением зданий, находящихся на балансе организаций и используемых ими для осуществления предпринимательской деятельности, природные ресурсы, вооружение, военная техника.

Амортизационные отчисления – это относящаяся к данному отчетному периоду стоимость используемых объектов.

Амортизируемая стоимость – это стоимость, от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления.

Срок полезного использования амортизируемого имущества – это выбранный организацией ожидаемый или расчетный период эксплуатации ОС в процессе предпринимательской деятельности. Другими словами, это период, в течение которого объект ОС может быть полезным предприятию.

Нормативный срок службы – установленный нормативными правовыми актами или комиссией организации по проведению амортизационной политики период амортизации отдельных объектов ОС.

Норма амортизации – доля (в % не менее чем с шестью знаками после запятой) амортизируемой стоимости объекта, подлежащей включению с установленной периодичностью в издержки производства, расходы на реализацию, операционные расходы на протяжении срока полезного использования или отнесению на внереализационные расходы, погашению за счет целевых поступлений на протяжении установленного нормативного срока службы в соответствии с определенными способами и методами начисления амортизации.

Движение амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов ОС, отражается на счете 02 «Амортизация ОС». Это пассивный (контрактивный) счет, к которому могут открываться субсчета:

02/1 «Амортизация собственных ОС»

02/2 «Амортизация долгосрочно арендуемых (полученных по д-ру лизинга) ОС»

В бух. учете начисление амортизации отражается по кредиту счета 02 в корреспонденции с дебетом счетов производственных затрат или источников финансирования:

Д-т 20 (23, 26, 44…) К-т 02 – на сумму начисленной амортизации по ОС, участвующим в предпринимательской деятельности;

Д-т 01 К-т 91 – амортизация начисляется арендодателем по ОС, переданным в аренду.

Амортизация объектов, не используемых в предпринимательской деятельности, списывается за счет собственных источников:

Д-т 92/2 К-т 02 – на сумму начисленной амортизации по ОС;

Начисление амортизации по объектам, полученным безвозмездно:

Д-т 20 (23, 26, 44…) К-т 02 – на сумму начисленной амортизации,

и одновременно:

Д-т 98/2 К-т 92/1 – включение в состав внереализационных доходов сумм, равных величине начисленной амортизации.

Одновременно с начислением амортизации производится формирование амортизационного фонда. Указанный фонд формируется ежемесячно на забалансовом счете 010 «Амортизационный фонд воспроизводства ОС».

Способы начисления амортизации. Начисление амортизации может производиться несколькими способами: линейным, нелинейным, производительным.

Линейный способ представляет собой равномерное (по годам) начисление амортизации в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования. Линейный способ применим практически ко всем группам ОС и является наиболее распространенным. Годовые линейные нормы амортизационных отчислений в первом году и в каждом последующем до истечения срока амортизации объекта не изменяются (за исключение случаев, когда предприятие принимает решение об изменении способа начисления амортизации или изменяются другие условия функционирования данного объекта).

Годовая линейная норма амортизации (НА_год) рассчитывается путем деления единицы на нормативный срок службы или срок полезного действия (С_пи) в годах и умножения на 100.

НА_год = 1/ С_пи * 100

Годовая сумма амортизационных отчислений (А_год) определяется исходя из амортизируемой стоимости объекта ОС (АС) и годовой линейной нормы амортизации:

А_год = АС * НА_год

Годовая линейная норма амортизации делится на 12 месяцев – так рассчитывается месячная норма амортизации (НА_мес). Ежемесячные амортизационные отчисления (А_мес) равны произведению амортизационной стоимости и месячной нормы амортизации:

А_мес = АС * НА_мес

При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается одним из двух способов: методом суммы чисел лет либо методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения от 1 до 2,5 раза. Нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока применения нелинейного способа могут быть различными.

Годовая сумма амортизации (А_год) при использовании метода суммы чисел лет рассчитывается:

А_год = АС * НА

НА = ЧОЛ / СЧЛ * 100%

где ЧОЛ – число лет, остающихся до конца срока службы объекта; СЧЛ – сумма чисел лет срока службы объекта.

СЧЛ может быть рассчитана двумя путями:

1) Срок полезного использования объекта 4 года.

СЧЛ = 1 + 2 + 3 + 4 = 10

2) Срок полезного использования объекта 4 года.

СЧЛ = С_пи (С_пи + 1) / 2 = 4 (4 + 1) / 2 = 10

 

ПРИМЕР.

Приобретен объект ОС, первоначальная стоимость которого составляет 300 000 руб., срок полезного использования – 5 лет. Определим СЧЛ и рассчитаем:

• размер амортизации, которая будет начислена в первом году эксплуатации и в каждом из последующих;
• общую сумму амортизационных отчислений, начисленных в течение всего срока полезного использования объекта.

РЕШЕНИЕ.

СЧЛ = 5 (5+1) / 2 = 15 лет или СЧЛ = 1+2+3+4+5 = 15 лет

В первый год эксплуатации будет начислена амортизация в размере 5/15 = 100 000 руб. Второй – 4/15 = 80 000 руб. Третий – 3/15 = 60 000руб. Четвертый – 2/15=40 000 руб. Пятый – 1/15=20 000 руб. Общая сумма начисленной амортизации в течение всего срока полезного использования объекта составит 300 000 руб. (100 000 + 80 000 + 60 000 + 40 000 + 20 000).

 

Или

СЧЛ = 15 лет

Первый год: НА = 5/15*100 = 33%

А_год = 300 000 * 33% = 99 000 руб.

А_мес = 99 000 / 12 = 8250 руб.

Второй год: и так далее.

 

При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости (разница между амортизируемой стоимостью и суммой, начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (до 2,5 раза), принятого организацией.

Амортизационные отчисления за год определяются следующим образом:

А 1-й год = (АС * НА) / 100

А 2-й год = (АС - А 1-й год) * НА

А 3-й год = (АС - А 1-й год - А 2-й год) * НА

И так далее.

НА = (1/С_пи) * 100% * k

 

Производительный способ начисления амортизации объекта ОС заключается в начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции, выпущенной в текущем (отчетном) периоде, к ресурсу объекта.

Под ресурсом объекта понимается количество продукции в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено на протяжении всего срока эксплуатации объекта.

 

 

ПРИМЕР

Предприятие приобрело автомобиль стоимостью 15 000 000 руб. с предполагаемым пробегом 400 000км. В отчетном периоде (месяце) пробег автомобиля составил 6000 км.

РЕШЕНИЕ

Амортизация на 1 км пробег составила:

А (1км) = 15 000 000 / 400 000 = 37,5 руб.

Амортизационные отчисления за отчетный период (месяц):

А_мес = 37,5 * 6000 = 225 000 руб

Д-т 20 К-т 02/1 – 225 000

Начисление амортизации линейным и нелинейным способами производится с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. При производительном способе амортизационные отчисления начисляются с момента ввода ОС в эксплуатацию. Прекращается начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

 

Учет выбытия ОС

При выбытие ОС в результате их реализации, ликвидации (списания) к счету 01 открывается специальный субсчет 01/5 «Выбытие ОС». В дебет этого субсчета переносится первоначальная стоимость выбывающего ОС, а кредит – сумма начисленной за весь период эксплуатации амортизации. Для отражения информации о выбытии ОС используется счет 91 «Операционные доходы и расходы», по дебету которого отражаются расходы, связанные с выбытием ОС, а по дебету – доходы. К этому счету открываются субсчета.

При выбытии объекта ОС в бух. учете составляются записи:

Д-т 01/5 К-т 01/1 – списание первоначальной стоимости выбывающего объекта;

Д-т 02 К-т 01/5 – на сумму амортизации, начисленной за весь период эксплуатации объекта;

Д-т 91/2 К-т 01/5 – списание остаточной стоимости выбывающего объекта.

Все дополнительные расходы, возникающие у предприятия в связи с выбытием объекта, относятся в дебет субсчета 91/2

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит
Списаны материалы, использованные при выбытие ОС (в т.ч. тара)	91/2
Начислена заработная плата (за демонтаж, ликвидацию и т.д.)	91/2
Отражены расходы по социальному страхованию работников, задействованных при демонтаже, ликвидации ОС и т.д.	91/2
Начислены отчисления по обязательному страхованию в Белгосстрах	91/2
Отражена стоимость услуг сторонней организации за транспортировку выбывающего объекта ОС	91/2
Начислена амортизация по ОС, которые использовались как орудие труда при выбытии объекта	91/2

При выбытии ОС в предусмотренных законодательством случаях производится исчисление налогов и сборов:

Д-т 91/3 К-т 68/2 – на сумму начисленного НДС.

По дебету счета 91 накапливаются расходы, связанные с выбытием ОС.

Доходы в виде отпускной цены объекта при его реализации отражаются:

Д-т 50, 51, 52 К-т 91/1 или Д-т 62 К-т 91/1.

Если при ликвидации оборудования остаются пригодные для использования детали, узлы и другие материалы, то они приходуются в учете по цене возможного использования:

Д-т 10 К-т 91/1.

По окончании каждого месяца операционные расходы по дебету субсчетов 91/2, 91/3, 91/4 сравниваются с операционными доходами (91/1). При таком сопоставлении определяется финансовый результат от выбытия ОС, который отражается на субсчете 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов». Если совокупный дебетовый перевод превышает оборот кредитовый, то предприятием получен убыток от операционной деятельности, который в учете списывается следующим образом:

Д-т 99 К-т 91/9 – на сумму полученного убытка от реализации и прочего выбытия ОС.

Если оборот по субсчету 91/1 превышает совокупный дебетовый оборот по другим субсчетам, то имеет место прибыль:

Д-т 91/9 К-т 99 – при отражении прибыль от реализации ОС

Записи по всем субсчетам к счету 91 в течение отчетного года производятся накопительно, сальдо по указанным субсчета закрывается только в конце года. Синтетический счет 91 на конец каждого месяца сальдо не имеет.

Передача ОС в качестве взноса в уставный фонд другого субъекта хозяйствования в учете отражается с использованием счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет 58/1 «Паи и акции»):

Д-т 01/5 К-т 01/1 – списание первоначальной стоимости передаваемого объекта;

Д-т 02 К-т 01/5 – уменьшение первоначальной стоимости передаваемого объекта на сумму амортизации, начисленной за весь период его эксплуатации;

Д-т 91/2 К-т 01/5 – списание остаточной стоимости ОС при передаче в качестве вклада в уставный фонд;

Д-т 58/1 К-т 91/1 – на стоимость передаваемого объекта по оценке комиссии;

Д-т 91/9 К-т 99 или Д-т 99 К-т 91/9 – на сумму полученного финансового результата.

При передаче ОС другим хозяйствующим субъектам безвозмездно в учете используется счет 92 «Внереализационные доходы и расходы». По своему устройству он аналогичен счету 91. При безвозмездной передаче корреспонденция счетов следующая:

Д-т 92/2 К-т 01/5 – списание остаточной стоимости объекта;

Д-т 92/3 К-т 68/2 – НДС от недоамортизированной стоимости ОС;

Д-т 92/2 К-т70 – начислена зарплата рабочим;

Д-т 92/2 К-т 68, 69, 76 - на сумму налогов и отчислений, исчисленных от зарплаты рабочих, в бюджет, ФСЗН и Белгосстрах;

Д-т 99 К-т 92/9 – списание в убытки расходов при безвозмездной передаче ОС.

Если безвозмездная передача происходит в переделах одного собственника, то у передающей стороны в учете производятся записи:

Д-т 01/5 К-т 01/1;

Д-т 02 К-т 01/5 – на сумму начисленной амортизации;

Д-т83 К-т 01/5 – на остаточную стоимость безвозмездно переданных ОС.