Види аудиторських висновків

МСА 700 «Висновок незалежного аудитора щодо повного пакету фінансових звітів загального призначення» розглядає обставини, коли аудитор може надати безумовно-позитивний висновок.

Якщо є необхідність у модифікації аудиторського висновку, аудитору необхідно керуватися стандартами і рекомендаціями, які надає МСА 701 "Модифікація висновку незалежного аудитора".

Аудиторський висновок вважається модифікованим, якщо до нього додається пояснювальний параграф або якщо думка аудитора не є безумовно-позитивною. Модифікується текст аудиторського висновку для таких випадків, як:

· питання, що не впливають на думку аудитора, - аудитор повинен модифікувати аудиторський висновок, додаючи пояснювальний параграф, що висвітлює: суттєве питання, яке стосується проблеми безперервності діяльності суб'єкта господарювання, існування значної невизначеності, вирішення якої залежить від майбутніх подій та може вплинути на фінансові звіти, інші питання;

· питання, що впливають на думку аудитора, - умовно-позитивна думка, відмова від висловлення думки, негативна думка.

Умовно-позитивна думка висловлюється, якщо аудитор доходить висновку, що не можна висловити безумовно-позитивну думку, але вплив будь-якої незгоди з управлінським персоналом стосовно прийнятності обраної облікової політики, методу її застосування або адекватності розкриття інформації у фінансовій звітності або обмеження обсягу роботи аудитора, коли аудитор не може одержати всю необхідну інформацію й пояснення та зібрати достатньо доказів, не є достатньо суттєвим і всеохопним, щоб вимагати від аудитора негативного висновку або відмови від висловлення думки.

Відмова від висловлення думки відбувається, коли можливий вплив обмеження обсягу є настільки суттєвим і всеохопним, що аудитор не зміг отримати достатньої кількості аудиторських доказів і, як наслідок, не може висловити думку про фінансові звіти.

Негативна думка висловлюється, якщо вплив незгоди з управлінським персоналом на фінансові звіти є настільки суттєвим і всеохопним, що аудитор доходить висновку, що висловлення умовно-позитивної думки (чи інша модифікація висновку) про звітність не є адекватним для розкриття оманливого чи неповного характеру фінансових звітів.

Якщо облікова політика поточного періоду постійно не застосовувалася щодо залишків на початок періоду і якщо зміна облікової політики не була як належить урахована й розкрита, аудитор повинен висловити умовно-позитивну або негативну думку.

Якщо аудиторський висновок щодо фінансових звітів суб'єкта господарювання за попередній період було змінено, аудитор розглядає вплив цього факту на фінансові звіти поточного періоду. Наприклад, якщо було обмеження обсягу аудиту через неможливість визначити залишки запасів на початок попереднього періоду, аудитор може не висловлювати умовно-позитивної думки або відмовитися від висловлення думки щодо поточного періоду. Однак якщо зміна фінансових звітів попереднього періоду залишається доречною й суттєвою для фінансових звітів поточного періоду, то аудитор повинен змінити аудиторський висновок за поточний період.

Якщо щодо вхідного залишку на рахунку є неточності, які можуть істотно вплинути на фінансову звітність поточного періоду, аудитор повинен проінформувати керівництво підприємства, і тільки в разі його згоди повідомити попередньому аудитору. Якщо неточні дані не відображено відповідними чином і така інформація неадекватно розкрита, аудиторам слід зробити умовно-позитивний висновок або відмовитися від висновку залежно від ситуації.

Якщо в обліковій політиці підприємства не збігалися значення вхідних і вихідних залишків на рахунках або якщо зміни не були враховані і адекватно відображені, аудиторові доведеться надати умовно-позитивний чи негативний висновок або відмовитися від надання аудиторського висновку. Якщо зміст аудиторського висновку за попередній період був перероблений попередником, слід звернути увагу на вплив змін на фінансову звітність поточного періоду. Наприклад, якщо є суттєві зміни в аудиторському висновку, які стосуються звітності за попередній період і пов'язані з поточною звітністю підприємства, аудитор повинен внести до поточного аудиторського висновку відповідні зміни.

Якщо аудитор висловлює думку іншу, ніж: безумовно-позитивна, він повинен чітко описати у висновку всі обґрунтовані причини і, по змозі, дати кількісний опис можливого впливу на фінансові звіти.

До завдань з аудиту спеціального призначення, які описано в МСА 800 "Висновок незалежного аудитора при виконанні завдань з аудиту спеціального призначення" відносяться завдання з аудиту:

• повного пакету фінансових звітів, складених відповідно до іншої всеохоплюючої основи бухгалтерського обліку;

• компоненту повного пакету фінансових звітів загального або спеціального призначення, наприклад, окремого фінансового звіту, конкретних рахунків, елементів рахунків або статей у фінансовому звіті;

• виконання контрактних угод;

• узагальнених фінансових звітів.

Інколи фінансові звіти мають тільки ґрунтовну основу і містять ряд критеріїв їх підготовки відповідно до Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (МСБО), Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), національних П(С)БО, але готуються не для задоволення загальних інформаційних потреб широкого кола користувачів, і можуть бути складені відповідно до іншої всеохоплюючої основи бухгалтерського обліку для задоволення потреб в інформації конкретних користувачів. Тому "інші фінансові звіти" — це звіти, що підготовлені для конкретних користувачів, а не для загального призначення.

Аудитори можуть виконувати завдання з аудиту щодо одного або декількох компонентів фінансових звітів (наприклад, щодо окремого фінансового звіту (балансу), дебіторської заборгованості, запасів, оплати праці працівникам, нарахування резерву, сплати прибуткового податку тощо).

Такий аудиторський висновок може готуватися як окремо, так і одночасно з аудитом повного пакету фінансових звітів суб'єкта господарювання для задоволення потреб у фінансовій інформації конкретних користувачів і мати обмежене розповсюдження.

Завдання з висловлення аудитором думки щодо виконання контрактних угод слід виконувати лише тоді, коли аспекти виконання в цілому стосуються питань бухгалтерського обліку і фінансових питань, які не виходять за рамки професійної компетенції аудитора.

Виконання контрактних угод (наприклад, договорів про випуск облігацій або кредитних угод), як правило, вимагають у суб'єкта господарювання виконання визначених умов - виплати відсотків, забезпечення визначених фінансових коефіцієнтів, обмеження виплат дивідендів, використання доходів від продажу майна тощо.

Якщо окремі питання, котрі є складовою частиною аудиторського завдання, перебувають поза компетенцією аудитора, аудитор повинен розглянути необхідність використання роботи експерта.

Узагальнені фінансові звіти - це звіти, які узагальнюють перевірені аудитором річні фінансові звіти, для інформування груп користувачів, зацікавлених лише в основній інформації про фінансовий стан суб'єкта господарювання і результати його діяльності.

Вони містять менше подробиць і розуміння фінансового стану та результатів діяльності суб'єкта господарювання їх слід читати разом з річним перевіреним аудитором фінансовим звітом.

До узагальнених фінансових звітів не застосовують формулювання, як "справедливо й достовірно відображають" або "подають достовірно в усіх суттєвих аспектах", оскільки вони не містять усієї інформації, що її вимагає концептуальна основа фінансової звітності.

МСЗО 2400 "Завдання з огляду фінансових звітів" та МСЗО 2410 "Огляд проміжної фінансової інформації, що виконується незалежним аудитором суб'єкта господарювання" встановлює положення та надає рекомендації щодо професійної відповідальності аудитора при виконанні завдання з огляду історичної фінансової інформації.

Проміжна фінансова інформація - це фінансова інформація, яка містить повний або стислий пакет фінансових звітів за період, менший за фінансовий рік суб'єкта господарювання.

Мета завдання з огляду - надати аудиторові можливість, на основі процедур, які не дають усіх свідчень, що їх потребувала б аудиторська перевірка, констатувати, чи привернув увагу аудитора будь-який факт, що дає йому підстави вважати, що фінансові звіти не складені в усіх суттєвих аспектах згідно з визначеною концептуальною основою фінансової звітності.

На відміну від аудиту, огляд не призначений для отримання обґрунтованої впевненості в тому, що фінансова інформація не містить суттєвих викривлень.

Огляд складається зі здійснення запитів, в основному особам, що відповідають за фінансові та облікові питання, та з застосування аналітичних процедур та інших процедур огляду.

МСЗНВ 3000 "Завдання з надання впевненості, що не с аудитом чи оглядом історичної фінансової звітності", встановлює основні принципи і процедури для виконання цих завдань. Щоб розмежувати два типи завдань, у цьому стандарті вживаються терміни "завдання з надання обґрунтованої впевненості" та "завдання з надання обмеженої впевненості".

До складу стандартів аудиту щодо спеціалізованих сфер також входить МСЗНВ 3400 "Перевірка прогнозної фінансової інформації".

Прогнозна фінансова інформація - це фінансова інформація, що ґрунтується на припущеннях про події, які можуть відбутися в майбутньому, та про можливі дії суб'єкта господарювання.

Прогнозна фінансова інформація може бути представлена у вигляді прогнозу (на один рік) або перспективної оцінки (на більш тривалий період або по більш невизначених припущеннях), або комбінація (прогноз на рік плюс перспективна оцінка на п'ять років).

Прогнозна фінансова інформація може включати фінансову звітність або один або кілька елементів фінансової звітності й може використовуватися:

• усередині підприємства, як інструмент внутрішнього управління;

• надаватися третім особам, наприклад, у формі:

1. проспекту для забезпечення потенційних інвесторів інформа цією про майбутні очікування;

2. річного звіту для забезпечення інформацією акціонерів, орга нів регулювання та інших зацікавлених осіб;

3. документа, що містить інформацію для кредиторів, тощо

Складаючи висновок відносно перевірки прогнозної фінансової інформації, аудитор може висловити думку з приводу:

• негативної впевненості щодо припущень;

• прогнозної інформації;

• можливих застережень.