Зміст і форма Балансу, загальні вимоги до розкриття його статей.

Найбільш поширеним визначенням бухгалтерського балансу є його уявлення як методу оцінки майнового стану підприємства, з одного боку, — за складом і розміщенням ресурсів, і, з іншого боку, — за джерелами їх формування.

У світлі нових облікових стандартів розуміння бухгалтерського балансу зводиться до кінцевої мети його складання: баланс (звіт про фінансовий стан) – звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов’язання і власний капітал;

Є безліч визначень бухгалтерського балансу, навіть трапляються образні, наприклад: баланс — це фотографічний знімок, який фіксує стан речей на визначений момент (“фотографія Ріплі”). Або такі короткі, але точні, як: баланс — це головний рахунок підприємства.

Бухгалтерський баланс, незалежно від того, як формулюють його визначення складається на конкретний момент часу, пов'язаний з початком діяльності, закінченням звітного періоду або з проведенням певних заходів, обумовлених об'єктивними або суб'єктивними причинами:

- на дату реєстрації підприємства як суб'єкта підприємницької діяльності;

- на початок і кінець звітного року;

- на дату складання проміжних фінансових звітів (за місяць, квартал, півріччя, дев'ять місяців);

- у випадках санації, банкрутства, ліквідації або реорганізації суб'єкта підприємницької діяльності.

Останній з перелічених пунктів включає баланси, які у балансознавстві називають актуалізованими (актуарними).

Залежно від дати і причини складання розрізняють такі види бухгалтерських балансів.

Організаційним балансом починається ведення бухгалтерського обліку діяльності новоствореного підприємства. Такий баланс зазвичай має найпростішу структуру, показану в активі коштами і заборгованістю засновників (учасників), а в пасиві — статутним капіталом. В організаційному балансі саме статутний капітал називається балансуючим показником. Іноді в організаційному балансі можуть відображатися й інші статті: в активі — витрати майбутніх періодів, які є сумами, витраченими в організаційних цілях, у пасиві — зобов'язання перед тими, хто ці витрати підприємства оплачував.

Заключний баланс буває двох видів: річний і ліквідаційний.

Річний (періодичний) баланс є операційним балансом і готується як заключний після закінчення звітного періоду. Періодичний і вступний баланси за формою мають бути тотожні, що є неодмінною умовою забезпечення спадкоємності балансів.

Ліквідаційний баланс складається у разі ліквідації підприємства і показує його фінансово-майнове становище на дату припинення свого існування. Ліквідаційний баланс складається за участю ліквідаційної комісії після врегулювання розрахунків з кредиторами і учасниками. Статті ліквідаційного балансу переоцінюються за ліквідаційною вартістю. Це саме та точка, в якій можна проігнорувати відомий “принцип безперервності”.

Актуалізований баланс складається з метою продажу підприємства як цілісного майнового комплексу у відповідній моменту оцінці. Його не можна назвати різновидом ліквідаційного балансу, адже він є ринковою (актуальною) вартістю підприємства загалом, а не ринковою вартістю його активів, оцінених окремо.

Вступний баланс — це масив показників річного балансу, перенесених у таблицю балансу наступного періоду до графи “На початок року”.

Відновний баланс складається за даними інвентаризації у разі, якщо на підприємстві з будь-яких причин не було належним чином організовано облік від дати початку діяльності. Відновний баланс є різновидом балансу вступного або організаційного, — залежно від причин і мети його складання.

З'єднувальний (фузійний) баланс складається у разі злиття двох і більше господарюючих суб'єктів підсумовуванням показників за статтями. Складений таким чином фузійний баланс і буде вступним балансом нового господарюючого суб'єкта.

Розділовий баланс складається у разі поділу одного господарюючого суб'єкта на два або кілька окремих суб'єктів або у разі виділення з єдиного балансу визначеної частки капіталу у формі різних активів для утворення нового підприємства. Розділові баланси можуть складатися кількома підприємствами одночасно, якщо ця сукупність підприємств за рахунок наявних у них активів створює пул.

Санаційний баланс складається у разі, коли підприємство перебуває у стані, близькому до неплатоспроможного (банкрутства). У такому разі керівництво повинно вирішити: ліквідувати підприємство, оголосивши про його неплатоспроможність або домогтися відстрочки платежів. Статті санаційного балансу, як і ліквідаційного, підлягають переоцінці.

Зведений баланс — це узагальнений баланс, який об'єднує окремі баланси за кожною статтею.

Консолідований баланс подається у вигляді зведеного балансу фінансово-майнового стану материнського підприємства (контрольного учасника) та його дочірніх (підконтрольних) підприємств загалом. Взаємні обороти між підприємствами, які входять до консолідації, при цьому виключаються, щоб уникнути подвійного рахунка.

Огляд класифікації бухгалтерських балансів дозволяє дійти висновку, що інформація, яка подається методом вступних, розділових, з'єднувальних, заключних і ліквідаційних балансів, використовується для управління процесами трансформації власності. У більшості випадків це статичний баланс.

Таким чином, будь-який бухгалтерський баланс — це стан майнової маси і боргових прав підприємства як його власний і позичковий капітал, створений волею засновників і кредиторів, а також накопичений у процесі фінансово-господарської діяльності.

Сучасне трактування бухгалтерських понять “баланс-брутто” і “баланс-нетто” неоднозначне. Так, доволі часто їх головною характерною особливістю називають наявність регулюючих статей у балансі-брутто і відсутність таких у балансі-нетто.

Але це не зовсім так. Для того щоб бухгалтерський баланс був показаний як баланс-нетто, його треба “очистити” одним з двох способів: або шляхом включення до форми балансу так званих регулюючих статей, які до валюти балансу не входять, або сальдо контрарних рахунків врахувати разом з основними рахункам і відобразити відповідні показники в згорнутому (очищеному) вигляді. Є ще третій більш поширений спосіб: відобразити частину статей балансу-нетто, які вимагають регулювання, разом з регулюючими статтями, а частину — без регулюючих статей, тобто очищеними ще на стадії підготовки до роботи зі складання балансу. Форма балансу, затверджена в Україні, передбачає саме останній з цих способів.

Регулюючі балансові статті поділяються на два типи:

— основні, які відображають неубуваючі показники оцінки об'єктів бухгалтерського обліку (статті прямого регулювання);

— контрарні, які уточнюють величину оцінки основних статей до їх залишкового значення — залишкової вартості (статті контрарного регулювання).

При цьому контрарні регулюючі статті розглядаються як доповнення до відповідної основної статті. А статті, до яких це регулювання належить, можуть називатися уточненими, — вони і включаються до валюти балансу. Прикладом може бути стаття “Основні засоби”, відображена у бухгалтерському балансі трьома статтями: двома регулюючими (первісна вартість — це основна стаття, зношення — додаткова або контрарна) і однією уточненою (залишкова вартість), які і є балансовою статтею. Уточнена оцінка показника за балансовою статтею дорівнює алгебраїчній сумі показників за статтями прямого і контрарного регулювання.

Саме поняття контрарної статті виникло завдяки необхідності складання балансу-нетто. Баланс, відрегульований до реальної величини активів, капіталу і зобов'язань (тобто до їх залишкового значення), не може називатися балансом-брутго. Простіше кажучи, жодна стаття не може вважатися регулюючою, якщо вона нічого не регулює. З цієї точки зору некоректним є твердження про те, що баланс-брутто — це баланс, який включає регулюючі статті.

Баланс-брутто — це бухгалтерський баланс, в якому статті, що відображають певну оцінну частку в інших, пов'язаних з ними, статтях, не є контрарними, оскільки всі статті такого балансу показані як результат простого додавання усіх дебетових залишків і простого додавання усіх кредитових залишків за рахунками.

Такий спосіб складання бухгалтерського балансу призводить до завищення його валюти рівно на суму двічі врахованих часток у відповідних вартостях. Проте це завищення уявне, адже професіонал завдяки умінню читати баланс завжди може правильно його оцінити. Чого не можна сказати про непідготовлених користувачів — інвесторів, кредиторів та інших осіб, яким адресовано фінансову звітність відповідно до сучасних цілей бухгалтерського обліку.

Зразком балансу-брутто може бути бухгалтерський баланс, який складався за формою, що діяла в нашій країні до 1992 року. Далі відбувся поступовий перехід від балансу-брутто до балансу-нетто. Так з'явився зручний для зовнішніх користувачів бухгалтерський баланс, який називається балансом-нетто.

Баланс-нетто — це бухгалтерський баланс, в якому статті, що відображають певну оцінну частку в інших, пов'язаних з ними, статтях, показані як окрема регулююча стаття, або приєднані до пов'язаних з ними статей алгебраїчним додаванням протилежних за значенням величин.

Контрарна стаття — стаття, що відображає певну оцінну частку в інших статтях балансу. Контрарні статті можуть бути “контрактивними” і “контрпасивними”. У балансі такі статті показуються з негативним знаком (за формою — в дужках).

Контрарний рахунок — рахунок, який за своїм змістом належить до певного класу або окремої групи взаємопов'язаних рахунків, але є протилежним до них за значенням. Так, контрарні рахунки пасивних класів можуть мати тільки дебетове сальдо і називаються контрпасивними, а контрарні рахунки активних класів можуть мати тільки кредитове сальдо і називаються контрактивними.

Таблиця 1.

Перелік контрарних балансових рахунків

Код і назва рахунків	Призначення рахунка
Контрактивні рахунки
13 “Знос необоротних активів”	Відображає природне зменшення вартості необоротних активів у процесі їх експлуатації та внаслідок фізичного і морального старіння. Одночасно є показником резерву на відновлення таких активів
285 “Торгова націнка”	Відображає величину валового прибутку (маржинального доходу), запланованого до отримання в майбутньому від продажу придбаного з цією метою товару
38 “Резерв сумнівних боргів”	Відображає резерви, створені на покриття поточної заборгованості покупців і замовників, яку, ймовірно, не буде погашено за договором
Контрпасивні рахунки
442 “Непокриті збитки”	Відображає збитки, понесені підприємством у процесі проведення усіх видів діяльності у попередніх періодах
443 “Прибуток, використаний у звітному періоді”	Відображає частку нерозподіленого прибутку, направленого на цільові виплати і на створення певних резервів
451 “Вилучені акції”	Відображає вартість акцій власної емісії, які викуплені в акціонерів і утримуються до їх ліквідації або повторного розміщення на ринку
452 “Вилучені внески і паї”	Відображає частки (внески, паї), викуплені у членів господарського (але не акціонерного) товариства або у пайовиків з метою зменшення (або перереєстрації на ім'я нових учасників) статутного або пайового капіталу
453 “Інший вилучений капітал”	Відображає частину власного капіталу, вилученого з обороту з причин, не пов'язаних зі змінами у складі учасників
46 “Неоплачений капітал”	Відображає суму внесків до статутного капіталу до отримання від учасників (засновників), інакше кажучи, дебіторську заборгованість, яку належить погасити, щоб вкладений статутний капітал дорівнював оголошеному
493 “Частка перестраховиків у технічних резервах”	Відображає частку перестраховиків у технічних резервах, нараховану згідно з умовами договорів, переданих у перестрахування
494 “Частка перестраховиків у резервах зі страхування життя”	Відображає частку перестраховиків у резервах зі страхування життя, нараховану згідно з умовами договорів, переданих у перестрахування
523 “Дисконт за випущеними облігаціями”	Відображає різницю між номінальною і продажною вартістю облігацій у разі продажу їх зі знижкою

Метою складання балансу є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан підприємства на звітну дату.

У балансі відображаються активи, зобов'язання та власний капітал підприємства. Підсумок активів балансу повинен дорівнювати сумі зобов'язань та власного капіталу.

Актив відображається в балансі за умови, що його оцінка може бути достовірно визначена і очікується отримання в майбутньому економічних вигод, пов'язаних з його використанням.

Витрати на придбання та створення активу, який не може бути відображений в балансі, включаються до складу витрат звітного періоду.

Зобов'язання відображається у балансі, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.

Власний капітал відображається в балансі одночасно з відображенням активів або зобов'язань, які призводять до його зміни.

Згідно П(С)БО 1 Баланс Ф.1 має таку структуру.

АКТИВ	ПАСИВ
Розділ 1. Необоротні активи	Розділ 1. Власний капітал
Розділ 2. Оборотна активи	Розділ 2. Довгострокові зобов’язання і забезпечення
Розділ 3. Поточні зобов’язання і забезпечення
Розділ 3. Необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття	Розділ 4. Зобов’язання, пов’язані з необоротними активами, утримуваними для продажу, та групами вибуття
Розділ 5. Чиста вартість активів недержавного пенсійного фонду (вписуваний)
Баланс	Баланс

У річному балансі відображаються активи, зобов'язання і власний капітал підприємства станом на 31 грудня звітного року (гр. 4) порівняно з даними на 31 грудня минулого року (гр. 3).

Правила заповнення рядків балансу наведені в Методичних рекомендаціях № 433.