Российская и международная практика учета и отражения доходов и расходов хозяйствующего субъекта

В международном учете определение дохода как экономической категории содержится в таком концептуальном документе, как Принципы подготовки и представления финансовой отчетности. Общие аспекты представления информации о доходах в бухгалтерской (финансовой) отчетности рассмотрены в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». Тема учета отдельных видов доходов затронута в большинстве стандартов, в частности МСФО (IAS) 18 «Выручка», МСФО (IAS) 16 «Основные средства», МСФО (IAS) 17 «Аренда» и др.46 Цель стандарта МСФО (IAS) 18 «Выручка» — определение момента признания и оценки выручки, а также видов выручки, на которые распространяются правила стандарта. Доход определяется как увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме притоков или увеличения активов либо уменьшения обязательств, приводящее к увеличению капитала, не связанного с взносами участников капитала. В Принципах МСФО доход трактуется как приращение экономических выгод в течение отчетного периода, осуществляющееся в форме притока или увеличения активов, а также уменьшения обязательств, что приводит к увеличению капитала, не связанного со вкладами участников акционерного капитала. Принцип отнесения доходов к конкретной группе согласно российским стандартам тождественен правилам МСФО (IAS) 18 «Выручка». Как в ПБУ 9/99 «Доходы организации», так и в МСФО (IAS) 18 «Выручка» наблюдается некоторая неопределенность в отнесении доходов к доходам по обычной деятельности для разных предприятий: одни и те же доходы могут считаться основными для одних предприятий и быть прочими для других (например, арендная плата). В соответствии с МСФО (IAS) 18 выручка должна оцениваться по справедливой стоимости полученного или подлежащего получению возмещения. Сумма выручки, полученной от операции, обычно продиктована условиями договора между поставщиком и покупателем или пользователем актива. Она оценивается по справедливой стоимости возмещения, полученного или подлежащего получению, с учетом суммы любых торговых или оптовых скидок, предоставляемых поставщиком. Как правило, возмещение предоставляется в форме денежных средств или эквивалентов денежных средств, а суммой выручки является полученная или подлежащая получению сумма денежных средств или эквивалентов денежных средств. Однако в случае, если поступление денежных средств или эквивалентов денежных средств откладывается, справедливая стоимость возмещения может быть меньше полученной или подлежащей получению номинальной суммы денежных средств. Выделяют определенную специфику в отношении критериев признания различных видов выручки. Главным критерием для признания выручки от реализации товаров является переход рисков и контроля от продавца к покупателю. Основным критерием признания выручки по оказанию услуг является надежность определения стадии завершенности работ. В определении доходов от лицензионных платежей важно сопоставлениеметода начислений и условий заключаемого договора, а признание дивидендов зависит от установленного порядка получения выплат акционерами.

Выручка должна оцениваться по справедливой стоимости возмещения, полученного или подлежащего получению, с учетом всех предоставленных покупателям скидок. В данном вопросе требования российских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ) и рекомендации МСФО полностью единодушны. Не смотря на то, что РСБУ не указывает прямо на стоимость возмещения (то есть денег, если возмещение ожидается в денежной форме), все же стоимость товара с дебиторской задолженностью не уравнивает, а указывает, что ее величину надо определять исходя из стоимости товара. В общем из этого следует вывод о том, что как для МСФО, так и для РСБУ оценка дебиторской задолженности на балансе продавца и соответствующего приобретения на балансе покупателя - не толькоявляются разнымипонятиями, но и разными величинами. Но все же не стоит забывать, что даже обычная дебиторская задолженность, которая возникает одновременно с начислением дохода отреализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг и возмещение по которой ожидается в денежной форме, - это финансовый инструмент. Исходя из этого, оценивать ее полагается как соответствующую категорию финансовых инструментов - по справедливой стоимости первоначально и далее в течение периода до полного списания - по амортизированной стоимости, то есть в ее текущей оценке на дату окончания каждого отчетного периода. В этом заключаются правила современного бухгалтерского учета.

Однако в ПБУ 10/99 «Расходы организации» имеется дополнительное условие о том, что расход признается в учете, если заключен договор, есть соответствующие требования нормативных актов или обычаи делового оборота. То есть в отличие от МСФО расход не может быть признан только на основании профессионального суждения бухгалтера об уменьшении экономических выгод и должен обязательно подтверждаться документально. В итоге появляются существенные расхождения в Отчете о финансовых результатах по МСФО и РСБУ.

Таблица 1 – Обеспеченность исследуемых предприятий основными ресурсами