Система контроля за выполнением бюджетов

Контроль как инструмент управленческого учета призван обеспечивать эффективность результатов деятельности как отдельных служб и подразделений организации, так и их руководителей. На основе своевременного выявления причин и виновников отклонений от установленных норм и нормативов в процессе деятельности управляемого объекта управленческий контроль вскрывает неблагоприятные условия или явления, целесообразность и законность принимаемых решений и результатов их выполнения.

Контроль как инструмент управленческого учета позволяет своевременно выявлять изменения, происходящие на предприятии, и отклонения, оказывающие влияние, как за короткие промежутки времени, так и на длительный период.

Управленческий контроль как система проверки и предупреждения отклонений, возникающих в процессе функционирования и фактического состояния управляемого объекта, - это система активного воздействия на хозяйственные процессы на основе исследования причин и условий возникновения производственных затрат и потерь, оперативного выявления отклонений фактических затрат от запланированных при производственном потреблении ресурсов, брака продукта, оценки обоснованности и эффективности принимаемых решений, выполняемых операций, их последствий.

Контроль как инструмент управленческого учета представлен на рис. 1.36.

Объектом управленческого контроля является вся хозяйственная деятельность организации. При этом контроль, осуществляемый различными службами и лицами в соответствии с должностями или функциональными обязанностями, должен проводиться систематически с использованием всего комплекса бухгалтерской, статистической и оперативной информации (производственной, технической, технологической, аналитической, нормативной, плановой, правовой и т.п.), формируемой внутри хозяйствующего субъекта.

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ КОНТРОЛЬ

Контроль эффективности и целесообразности использования активов

Контроль затрат

Контроль информации

Контроль принимаемых решений

Контроль операций

Контроль результатов

Контроль достоверности

Контроль сроков исполнения

Контроль сохранности

Контроль потерь, брака продукта

Контроль качества и доступности

Контроль результатов исполнения

Контроль эффективного использования

Контроль причин и виновников

Контроль обеспеченности

Контроль соответствия руководителя

Рис. 1.36. Контроль как инструмент управленческого учета

Целью управленческого контроля являются:

1) установление целесообразности, достоверности и законности совершаемых операций;

2) обеспечение сохранности имущества, денежных средств;

3) предупреждение потерь и бесхозяйственности;

4) проверка обоснованности принимаемых управленческих решений и их результатов;

5) обеспеченность информацией, ее доступность;

6) выявление резервов, увеличивающих доход и прибыль.

Для успешной деятельности организации необходим платежный механизм управления, важнейшим элементом которого выступает повседневный контроль.

Управленческий контроль включает следующие процедуры (рис. 1.37).

1) Если в основании классификации находится предмет контроля, то выделяются следующие виды:

1.1) экономический контроль изучает факты потерь и нерационального использования ресурсов, незаконного расходования средств и условия, способствующие этим явлениям;

1.2) хозяйственный контроль есть система наблюдения и проверки хозяйственной деятельности, необходимая для решения поставленных задач и устранения негативных условий, препятствующих достижению целей;

1.3) административный контроль состоит в обеспечении проведения операций в строгом соответствии с принятыми и закрепленными в законодательных нормативных актах правилами, только уполномоченными на то лицами, в соответствии с определенными руководством полномочиями и процедурами принятия решений по проведению операций;

1.4) технический (технологический, процедурный) контроль обеспечивает соблюдение технологии производства продукта, работ, услуг, внутрипроизводственных операций в соответствии с требованиями технических условий, нормативов, лимитов и др.;

1.5) финансовый контроль может рассматриваться в качестве одной из функций контрольных органов, представляющий собой систему сбора и оценки информации о финансовых потоках объекта контроля с целью установить законность совершенных им операций, достоверность и качество полученных финансовых показателей с применением отдельных форм, методов и разновидностей ее организации.

Процедуры контроля

База для сравнения показателей

Кто осуществляет контроль

Период осуществления контрольных процедур

Рис. 1.37. Процедуры контроля

Классификация видов контроля приведена в табл. 1.21.

Таблица 1.21 - Классификация видов контроля

Признаки классификации	Виды контроля
1. В зависимости от предмета контроля	Экономический Хозяйственный Административный Технический Финансовый
2. По времени осуществления контроля	Предварительный Текущий Последующий
3. В зависимости от субъектов контроля	Государственный Негосударственный
4. По отношению к объекту контроля	Внешний Внутренний

2) Классификация видов контроля по времени осуществления контрольных действий.

Предварительный контроль проводится на стадии составления и рассмотрения проектов формирования и использования средств (в виде локальных бюджетов и смет, финансовой помощи, кредитов, финансирования, инвестиций, целевых и иных программ). Контроль осуществляется путем выработки стандартов минимально допустимых уровней качества и проведения физических проверок соответствия поступающих материалов этим требования. К методам предварительного контроля материальных ресурсов относится также обеспечение запасов в организации на уровне, достаточном для того, чтобы избежать их дефицита.

Важнейшим методом предварительного контроля финансовых ресурсов является бюджет, который одновременно выполняет и функцию планирования.

Текущий контроль осуществляется непосредственно в ходе проведения работ. Для осуществления текущего контроля необходима обратная связь, т.е. информация о ходе выполнения работ, получаемая от исполнителей. Обратная связь позволяет выявить множество проблем и скорректировать отклонения от намеченных путей достижения поставленных целей.

Последующий контроль представляет собой контроль использования средств с установленной периодичностью или в разовом порядке с целью проверки правильности и эффективности расходования средств, утверждения отчетов и оценки деятельности объектов контроля.

3) Классификация видов контроля в зависимости от субъектов контроля: государственный, негосударственный.

Государственным контролем считается контроль, осуществляемый государственными контрольными органами.

Негосударственный контроль осуществляется негосударственными контрольными органами. Примером такого контроля является внутрихозяйственный контроль.

4) Классификация видов контроля по отношению к объекту контроля: внешний и внутренний контроль, в том числе внутренний управленческий контроль. Взаимосвязь и отличия внешнего и внутреннего контроля.

Внешний контроль – контроль, осуществляемый специальными вышестоящими по отношению к проверяемому объекту или независимыми от него органами контроля.

Под внутренним контролем понимают контроль в пределах одной организации или отрасли, ведомства силами их структурных подразделений и штатных сотрудников.

Внутренний управленческий контроль – контроль, осуществляемый силами структурных подразделений организации финансовой и нефинансовой информации для целей управления.

Нормативная, плановая и фактическая калькуляция себестоимости продукции. Методика их составления

Одним из видов бюджетов является бюджет себестоимости, который может рассчитываться с учетом только производственных затрат или с включением расходов на продажу. В связи с этим выделяют бюджет (смету) производственной себестоимости (бюджет себестоимости готовой продукции) и бюджет (смету) себестоимости реализованной продукции. Кроме понятий «бюджет», «смета» могут применяться наименования «расчет», «калькуляционный лист» (в общественном питании «калькуляционная карточка»), но в практике и экономической литературе чаще встречается понятие «калькуляция». Это связано с переводом данного понятия как «счет, подсчет, расчет».

При формировании бюджетов организации составляют различные калькуляции, которые называются предварительными. К видам предварительной калькуляции относятся плановая, нормативная и сметная. На основании фактических затрат разрабатываются фактические (отчетные, последующие) калькуляции (рис. 1.38).

Классификация калькуляции по времени расчета

Предварительная калькуляция

Последующая калькуляция

плановая

нормативная

сметная

фактическая (отчетная, историческая)

Рис. 1.38. Виды калькуляции по времени расчета

Плановая калькуляция составляется на основе расчета затрат по определенным статьям на основе прогнозных (допустимых, прогрессивных) норм затрат труда, материалов, топлива, энергии, использования производственных машин и оборудования и строгого контроля за расходами по организации и управлению производством.

Плановая калькуляция разрабатывается обычно на бюджетный (планируемый) год с разбивкой по кварталам на основе утвержденных стандартов или технических условий по конкретным изделиям, производствам. При разработке плановой калькуляции уделяется внимание организационно-техническим мероприятиям, обеспечивающим снижение себестоимости продукции. В основе разработки плановых калькуляций используются утвержденные в организации нормы расхода сырья, материалов и других ресурсов, расценки на оплату труда производственных рабочих, цены и тарифы на потребляемые ресурсы, сметы расходов по содержанию и эксплуатации производственных машин и оборудования, организации и управлению цехами и предприятием. Для разработки плановых калькуляций могут применяться идеальные нормы, которые могут быть достигнуты при отсутствии каких-либо сбоев в работе и достижении наивысшей производительности труда.

Наиболее распространенным вариантом предварительной калькуляции является нормативная. Нормативная калькуляция представляет собой вид предварительной калькуляции, разработанной на основе действующих норм, отражающих достигнутый уровень организации труда, технологии на данном предприятии. Нормативные калькуляции используются при формировании бюджета производственной себестоимости, бюджета прибылей и убытков, а также для контроля за выполнением бюджета себестоимости.

Основой для составления плановой и нормативной калькуляций служат:

1) технологическая (нормативная) карта выполнения работ в календарной последовательности;

2) нормативная карта расхода ресурсов на единицу продукции;

3) тарифные справочники;

4) документы об изменении норм;

5) сметы расходов (по содержанию и эксплуатации производственных машин и оборудования, общепроизводственных, общехозяйственных, на подготовку и освоение производства).

Методика расчета нормативной и плановой себестоимости не различается. Отличие состоит в уровне норм: при разработке нормативной себестоимости применяются текущие нормы, плановая основана на прогнозных, в т. ч. среднеотраслевых нормах. Отсюда, при стабильных ценах на используемые ресурсы текущие нормы затрат в начале года, как правило, выше средних норм затрат, заложенных в плановую калькуляцию, а в конце года, наоборот, ниже. Именно поэтому нормативная себестоимость продукции в начале года, как правило, выше плановой, а в конце года – ниже (рис. 1.39).

норма-

тивная

себестои-

мость

плановая себестоимость

10.

01 02 03 04 05 06 07 08 0910 11 12 Периоды, мес.

Условные обозначения:

плановая себестоимость нормативная себестоимость

Рис. 1.39. Взаимосвязь нормативной и плановой себестоимости

Могут иметь место ситуации, когда плановая себестоимость всегда ниже нормативной. Нормативная (плановая) себестоимость продукции рассчитывается по видам продукции и калькуляционным статьям. Объекты калькулирования и номенклатура калькуляционных статей затрат, используемые в планировании, должны совпадать с фактическими (отчетными, учетными).

Для наглядности характеристик нормативной и плановой калькуляции проведем сравнение (таблица 1.22).

Таблица 1.22 – Сравнительная характеристика нормативной и плановой калькуляции

Признак сравнения	Нормативная калькуляция	Плановая калькуляция
1. Вид	Предварительная калькуляция
2. Время составления	Составление до начала отчетного периода и производственного процесса
3. Применяемые нормы расхода материалов и труда	Действующие на начало отчетного периода в конкретных условиях	Прогрессивные, идеальные, среднеотраслевые
4. Корректировки калькуляции	Производятся при изменении организационно - технических условий производства	Не производятся в течение определенного периода

Данные таблицы 1.22 служат в качестве выводов по сравнительной характеристике нормативной и плановой калькуляции. В практике бюджетирования могут применяться оба вида калькуляции, в т. ч. одновременно.

Сметную калькуляцию составляют на разовое изделие или работы, например, при строительстве новых объектов, расширении и реконструкции действующих предприятий, освоении нового производства и др. Сметные калькуляции составляются на основе технико-экономических расчетов использования ресурсов, действующих цен и тарифов, сложившегося уровня оплаты труда и др. Сметная калькуляция используется для определения цены при расчетах с заказчиками.

По окончании отчетного периода рассчитываются отчетные (фактические) калькуляции. Фактическая калькуляция – это расчет себестоимости по фактическим данным бухгалтерского учета. Фактическая калькуляция характеризует отклонения фактической себестоимости продукции (работ, услуг) от нормативной (плановой). В фактической калькуляции находят отражение в отличие от нормативной (плановой) непроизводительные потери и расходы, не подлежащие планированию. К таким расходам относятся брак в производстве, потери сырья и материалов в пределах норм естественной убыли, списанные на затраты производства, и другие.

Практически любая калькуляция оформляется в виде таблицы. В заголовке таблицы указывается предприятие, период, вид калькуляции (табл. 1.23).

Таблица 1.23 – Нормативная калькуляция себестоимости 1 километра перевозок пассажиров автобусами вне города на 2015г.

ООО «Маршрут»

Утверждаю Руководитель предприятия ___________/П.В. Федоров/ «24» декабря 2015г.

Показатели	Единица измерения	Газель	ПАЗ	Икарус
1. Заработная плата	руб./час	13,4	14,4	17,9
2. Отчисления на социальные нужды	руб./час	3,6	3,8	4,7
3. Эксплуатационная скорость	км./час
4. Горючее	руб./км	1,5	2,6	2,7
5. Смазочные материалы	руб./км	0,2	0,3	0,6
6. Стоимость автошин	руб./км	0,1	0,1	0,2
7. Ремонт и техническое обслуживание	руб./км	0,2	0,6	3,8
8. Амортизация	руб./км	0,4	0,7	0,4
Итого эксплуатационная себестоимость 1 км пробега	руб.	2,8	4,9	8,3
9. Накладные расходы, 12%	руб.	0,3	0,6	0,9
Итого производственная себестоимость 1 км пробега	руб.	3,1	5,5	9,2

Как видно, калькуляция составляется на бюджетный период, может быть с разбивкой на более короткие периоды (квартал, месяц). В любой калькуляции (предварительной и отчетной) затраты отражаются по статьям калькуляции по объектам затрат.

Таким образом, одним из видов бюджетов является бюджет себестоимости, который чаще называется калькуляцией. В конце отчетного периода (месяца) составляется фактическая калькуляция, данные которой используются для выявления степени выполнения плановых (бюджетных) заданий.

Выявление и учет отклонений от норм в системе стандарт-кост

Цель системы «стандарт-кост» - правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учета.

На первом этапе анализируют отклонения по материалам. Стандартная стоимость потребленных материалов зависят от двух факторов – стандартного расхода материала на единицу продукта и стандартной цены на него.

Определяется отклонение фактических затрат от стандартных под влиянием первого фактора – цен на материалы. Формула расчета этого отклонения DЦм может быть представлена в виде:

Вторым фактором, влияющим на размер материальных затрат, является удельный расход материалов, т.е. затраты на единицу продукта.

Совокупное отклонение по материалам с учета обоих факторов – это разница между фактическими затратами на материалы и стандартными затратами с учетом фактического выпуска продукта.

Вторым этапом расчетов является выявление отклонений фактических трудозатрат от стандартных и установление причин их возникновения. Общая сумма начисленной заработной платы при почасовой форме оплаты труда зависит от количества фактически отработанного времени и ставки оплаты труда. Соответственно, и размер отклонения фактически начисленной заработной платы основных рабочих от ее стандартной величины определяется двумя факторами – отклонением по ставке заработной платы и отклонением по количеству отработанных часов, т. е. по производительности труда.

Отклонение по ставке заработной платы (ЗП_ст) определяется:

DЗП_ст = (Фактическая ставка з/пл – Нормативная ставка з/пл) ´ Фактически отработанное время.

Отклонение по производительности труда (ЗПст) определяется следующим образом:

DЗП_пт = (Фактически отработанное время в часах – Стандартное время на фактический выпуск продукта) ´ Стандартная почасовая ставка заработной платы.

Причины этих отклонений могут носить как объективный (не зависящий от работы цеха), так и субъективный (зависящий от деятельности начальника цеха) характер. Объективные факторы – низкое качество основных материалов, отсутствие квалифицированных рабочих кадров, низкое качество работ по ремонту оборудования, его физический и моральный износ, недостатки в организации труда. Примерами субъективных причин могут быть нарушения трудовой дисциплины в цехе, неудовлетворительная организация рабочих мест и др.

Определяется совокупное отклонение фактически начисленной заработной платы от ее стандартной величины DЗП. Для этого пользуются формулой:

DЗП = Фактически начисленная заработная плата основных рабочих – Нормативные затраты по заработной плате с учетом фактического объема производства.