Основные средства состоят из огромного количества разнообразных натурально-вещественных объектов, различающихся по производственно-техническому назначению, срокам службы, степени влияния на работу предприятия. Количество объектов, включаемых в состав основных средств, исчисляется на каждом предприятии множеством наименований. Поэтому важнейшей предпосылкой рациональной организации учета основных средств на любом предприятии является их научно обоснованная классификация.
Классификация основных средств обеспечивает информационную поддержку решения следующих задач:
- проведение работ по оценке объемов, состава и состояния основных средств;
- рационализация синтетического учета объектов основных средств, а также осуществляемых хозяйственных операций по ним;
- реализации комплекса функций по статистическому наблюдению основных средств;
- расчета экономических показателей состояния и эффективности использования основных средств.
Основные средства могут быть классифицированы по отраслям народного хозяйства, степени и характеру использования, принадлежности, натурально-вещественному составу, по степени воздействия на предмет труда, в зависимости от имеющихся прав на основные средства.
В зависимости от вида деятельности основные средства относятся к определенным отраслям, а именно: промышленность, сельское хозяйство, транспорт, строительство, торговля, общественное питание, связь и другие. Каждое предприятие может иметь в распоряжении основные средства, относящиеся к различным отраслям народного хозяйства. Данная классификация позволяет получить сведения о стоимости основных средств в каждой отдельной отрасли.
По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся:
- в эксплуатации;
- на консервации;
- в стадии модернизации, реконструкции, частичной ликвидации, дооборудования, достройки, в том числе по результатам проведенного технического диагностирования и соответствующего освидетельствования.
По характеру использования основные средства подразделяются на:
- участвующие в предпринимательской деятельности, которые непосредственно участвуют в производстве при изготовлении продукции, выполнении работ, оказании услуг или в соответствии с коллективным договором создают необходимые условия для производственного процесса. К ним относят: машины, станки, аппараты, инструменты, а также здания основных и вспомогательных цехов, отделов и служб заводоуправления, предназначенные для производственного процесса, здания складов, резервуаров, транспортные средства, используемые для перемещения и хранения предметов и продуктов труда;
- не участвующие в предпринимательской деятельности, используемые в жилищно-коммунальном хозяйстве, бытовом обслуживании населения, здравоохранении и физической культуре, просвещении и других отраслях непроизводственной сферы (жилые дома с оборудованием и инвентарем, общежития, гостиницы, поликлиники, стадионы, детские сады и ясли, оздоровительные лагеря для детей, бани, прачечные, парикмахерские, дворцы культуры, клубы, библиотеки и т.п.).
По своему натурально-вещественному составу основные средства подразделяются на следующие группы и подгруппы:
1. Здания – строительные объекты, обеспечивающие условия труда работников, хранение, изготовление и подготовку товаров к продаже. Они включают производственные корпуса и строения, занятые различными цехами, заводоуправлением, лабораториями, складами, административно-хозяйственными и другими подразделениями и службами;
2. Сооружения – это группа средств, назначением которой является создание условий, необходимых для производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предметов труда. К ним относят: насосные станции, дымовые трубы на отдельных фундаментах, бункера, мосты, водонапорные башни, автомобильные дороги и др.;
3. Передаточные устройства - электрические сети, трубопроводы, тепловые и газовые сети, трансмиссии, предназначенные для передачи от объекта к объекту воды, пара, газа, воздуха, кислоты и т.п.;
4. Машины и оборудование:
а) силовые машины и оборудование - машины-генераторы, вырабатывающие тепловую и электрическую энергию, и машины-двигатели, превращающие разную энергию — воды, ветра, тепловую, электрическую — в механическую (генераторы, трансформаторы, двигатели, турбины, паровые котлы, ядерные реакторы и т.д.);
б) рабочие машины и оборудование - аппараты и оборудование, которые с помощью механического, термического или химического воздействия на предметы труда изменяют их состав, форму и состояние (металлорежущие станки, кузнечные и прессовые машины и т.д.);
в) измерительные, регулирующие приборы и устройства, лабораторное оборудование, предназначенные для измерения толщины, диаметра, площади, веса, времени, давления, силы тока и т.п.(амперметры, весы, водомеры и т.д.);
г) вычислительная техника — электронно-вычислительные, управляющие, аналоговые и другие машины и устройства, которые способны ускорять и автоматизировать процессы, связанные с решением математических задач (вычислительных, логических) по заданной программе и получением различной информации (электронные и другие вычислительные машины);
д) прочее машины и оборудование (оборудование телефонных станций, пожарные машины и др.);
5. Транспортные средства – подвижной состав железнодорожного, автомобильного и других видов транспорта для транспортировки пассажиров, материалов, готовых изделий (электровозы, морские и речные суда, автомобили, магистральные газо- и нефтепроводы);
6. Инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности – различные инструменты, предназначенные для обработки сырья, материалов (электродрели, краскопульты, пневматические отбойные молотки и др.), различные приспособления для передвижения материалов в процессе обработки, предметы производственного назначения, которые обеспечивают выполнение производственных операций (рабочие столы, верстаки и др.), конторский и хозяйственный инвентарь (канцелярские столы, кресла и т. д.);
Другие виды основных средств:
а) рабочий скот, используемый в качестве средств труда (лошади, ослы, волы и другие животные);
б) продуктивный скот – коровы, овцы, свиньи и др.;
в) многолетние насаждения – озеленительные и декоративные насаждения на территории предприятия.
В зависимости от имеющихся прав на объекты основные средства могут подразделяться на:
- объекты основных средств, принадлежащие организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (в том числе сданные в аренду, лизинг или переданные в безвозмездное пользование);
- объекты основных средств, полученные организацией в аренду, лизинг, безвозмездное пользование.
По степени воздействия на предмет труда в составе основных средств выделяют две части: активную и пассивную.
К активной части основных средств основного вида деятельности относят те элементы, которые принимают непосредственное участие в процессе производства и оказывают прямое воздействие на предмет труда, например, технологическое оборудование или специальный инструмент.
К пассивной части относят те элементы основных средств, которые принимают косвенное участие в производственном процессе путем создания условий для нормального осуществления и организации выпуска продукции, например, здания, сооружения, хозяйственный инвентарь.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 "Основные средства" по первоначальной стоимости на основании акта о приеме-передаче основных средств по форме согласно приложению 1 к постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2011 г. N 23 "Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов".
Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:
- стоимость приобретения основных средств;
- таможенные сборы и пошлины;
- проценты по кредитам и займам;
- затраты по страхованию при доставке;
- затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования.
Первоначальная стоимость основных средств может быть увеличена на сумму резерва по выводу основных средств из эксплуатации и аналогичным обязательствам, если при принятии к бухгалтерскому учету данных основных средств организация имеет обязательства по выполнению работ по демонтажу и ликвидации данных основных средств, восстановлению природных ресурсов на занимаемых ими земельных участках.
Первоначальная стоимость созданных в организации основных средств определяется в сумме фактических прямых и распределяемых переменных косвенных затрат на их создание в соответствии с законодательством.
Первоначальная стоимость безвозмездно полученных от других лиц основных средств определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений в долгосрочные активы.
Первоначальная стоимость основных средств, полученных при исполнении товарообменных операций, определяется исходя из учетной стоимости отгруженных товаров или иных активов, определяемой в порядке, установленном законодательством.
Первоначальная стоимость основных средств, выявленных в результате инвентаризации как излишки, определяется на дату проведения инвентаризации на основании документов, подтверждающих стоимость аналогичных активов (прейскурантов, каталогов и других), или заключений об их оценке, проведенной лицами, осуществляющими оценочную деятельность.
Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев:
- реконструкции (модернизации, реставрации) основных средств, проведения иных аналогичных работ;
- переоценки основных средств в соответствии с законодательством;
- иных случаев, установленных законодательством.
Основные средства после принятия к бухгалтерскому учету могут учитываться:
- по первоначальной стоимости, если проведение переоценки не является обязательным в соответствии с законодательством;
- по переоцененной стоимости.
Организация вправе на основании решения руководителя организации отражать в бухгалтерском учете на конец отчетного периода сумму обесценения основного средства, равную сумме превышения остаточной стоимости основного средства над его возмещаемой стоимостью, при наличии документального подтверждения признаков обесценения основного средства и возможности достоверного определения суммы обесценения.
Об обесценении основного средства свидетельствуют следующие признаки, определяемые за период с начала года до отчетной даты:
- значительное (более чем на 20 процентов) уменьшение текущей рыночной стоимости основного средства;
- существенные изменения в технологической, рыночной, экономической среде, в которой функционирует организация;
- увеличение рыночных процентных ставок;
- существенное изменение способа использования основного средства;
- физическое повреждение основного средства;
- иные признаки обесценения основного средства.
При наличии признаков обесценения основного средства определяется его возмещаемая стоимость на конец отчетного периода как наибольшая из текущей рыночной стоимости основного средства за вычетом предполагаемых расходов, непосредственно связанных с его реализацией, и ценности использования основного средства.
Ценностью использования основного средства является приведенная (дисконтированная) стоимость будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования.
Приведенная (дисконтированная) стоимость будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования определяется путем умножения ставки дисконтирования на сумму будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования. При этом будущие денежные потоки определяются на период не более 5 лет.
Ставка дисконтирования определяется исходя из текущих рыночных оценок временной стоимости денежных средств и рисков, характерных для основного средства. В качестве ставки дисконтирования может применяться ставка рефинансирования, устанавливаемая Национальным банком Республики Беларусь.
При определении будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования не учитываются предполагаемые денежные потоки вследствие будущей реструктуризации, относительно которой организацией не признаны обязательства, будущих вложений в основное средство, финансовой деятельности, выплат (поступлений) налога на прибыль.
Если признаки обесценения основного средства в отчетном периоде прекращают иметь место, то на основании решения руководителя организации в бухгалтерском учете на конец отчетного периода отражается сумма восстановления обесценения основного средства в пределах накопленной суммы обесценения по данному основному средству.
Нормативной базой для проведения переоценки являются:
- Указ Президента Республики Беларусь от 20.10.2006 N 622 "О вопросах переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования" (далее - Указ N 622);
- Постановление Совета Министров Республики Беларусь от 17.11.2006 N 1543 "О некоторых вопросах реализации Указа Президента Республики Беларусь от 20 октября 2006 г. N 622" (далее - Постановление N 1543);
- Постановление Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 05.11.2010 N 162/131/37 «О порядке переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования» (далее - Постановление 162/131/37).
Переоценка осуществляется при условии достижения индекса цен производителей промышленной продукции производственно-технического назначения, исчисляемого и публикуемого Национальным статистическим комитетом за октябрь текущего года к месяцу, предшествующему дате последней переоценки, величины 103 процента и более:
- в отношении зданий, сооружений и передаточных устройств - всеми организациями;
- в отношении остальных основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования - государственными организациями, а также организациями с долей государства в уставном фонде более 50 процентов, не являющимися коммерческими организациями с иностранными инвестициями;
Организациями, за исключениемгосударственных организаций, а также организаций с долей государства в уставном фонде более 50 процентов, не являющимися коммерческими организациями с иностранными инвестициями, переоценка основных средств за исключением зданий, сооружений и передаточных устройств, переоценкане завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования проводится в случаях, определяемых этими организациями или собственниками их имуществасамостоятельно.
Так, например, по данным Национального статистического комитета Республики Беларусь в октябре 2011 г. индекс цен производителей промышленной продукции производственно-технического назначения к декабрю 2010 г. составил 208,1%.
Дата проведения переоценки - 1 января года, следующего за отчетным, за период, прошедший с даты предыдущей переоценки по 31 декабря отчетного года, с отражением ее результатов 31 декабря отчетного года.
Функции проведения переоценки в организациях закреплены за комиссией по проведению амортизационной политики.
Первым этапом проведения переоценки в любой организации является выбор переоцениваемых объектов. Не подлежат переоценке жилищный фонд, библиотечный фонд, объекты лизинга, имущество потребительских кооперативов, осуществляющих строительство и (или) эксплуатацию стоянок транспортных средств, гаражей, принадлежащих гражданам и некоторые др. объекты.
Так, например, если на балансе организации находятся здание общежития, предназначенное для проживания работников, то оно является объектом жилищного фонда и не переоценивается, а, например, здание профилактория объектом жилищного фонда не является и переоценивается в общеустановленном порядке.
Организации могут применять один из трех методов переоценки в отношении любого объекта основных средств, числящегося в их учете:
- метод прямой оценки;
- метод пересчета валютной стоимости;
- индексный метод.
Следует обратить внимание, что при переоценке нескольких объектов, относящихся к одной подгруппе (например, легковые автомобили), организация вправе выбрать разные методы переоценки каждого конкретного объекта. Например, несколько автомобилей можно переоценить методом прямой оценки, остальные - индексным методом.
Метод прямой оценки - это пересчет стоимости объектов основных средств в цены на 1 января года, следующего за отчетным.
Восстановительную стоимость методом прямой оценки организация вправе определить как самостоятельно, так и с привлечением субъектов, занимающихся оценочной деятельностью (далее - оценщики).
При применении метода прямой оценки используются сведения об уровне цен на основные средства. К документам и материалам, которые организация самостоятельно может использовать при переоценке основных средств методом прямой оценки относятся следующие:
- документы об уровне цен на новые аналогичные основные средства от организаций-изготовителей;
- документы об уровне цен на новые аналогичные основные средства от торговых организаций;
- документы об уровне цен на новые аналогичные основные средства, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе.
Указанные документы должны датироваться декабрем отчетного года.
Если организация принимает решение о привлечении оценщика, то стоимость объекта основных средств подтверждается заключением последнего.
Есть некоторые особенности при переоценке методом прямой оценки. Так, например, если у организации на балансе числятся три легковых автомобиля малого класса (с рабочим объемом двигателя более 1,2 л до 1,8 л) и организация планирует в январе 2012 г. пригласить оценщика для определения стоимости одного из них на 1 января 2012 г., то заключение оценщика не может быть применено для определения восстановительной стоимости двух других однотипных автомобилей.
Дата заключения оценщика и дата оценки могут различаться.
Оценщик при составлении заключения должен указать данные о восстановительной и остаточной стоимости каждого переоцененного объекта основных средств и остаточная стоимость по результатам переоценки определяется только на основании остаточной стоимости, указанной в заключении оценщика. Остаточная стоимость указывается оценщиком в соответствии с рыночной стоимостью, определенной с использованием методов оценки, предусмотренных законодательством об оценочной деятельности, Национальными стандартами оценки.
Сумма накопленной амортизации по каждому объекту после переоценки определяется как разница между восстановительной стоимостью и остаточной стоимостью, указанной в заключении оценщика.
Метод пересчета валютной стоимости представляет собой пересчет стоимости объектов имущества в иностранной валюте по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на 31 декабря отчетного года.
При этом методология применения метода пересчета валютной стоимости предусмотрена отдельно в двух случаях.
1. Если имеются документально подтвержденные сведения о стоимости в иностранной валюте основных средств иностранного происхождения, восстановительная стоимость определяется следующим образом:
- производится пересчет стоимости затрат на приобретение (за исключением стоимости самого основного средства в иностранной валюте), сооружение, изготовление, доставку, установку и монтаж основных средств, которые осуществлялись в белорусских рублях, кроме обособленно учитываемых затрат, возникших после ввода объекта в эксплуатацию, в иностранную валюту по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату их осуществления;
- осуществляется суммирование стоимости вышеуказанных затрат и стоимости основных средств в иностранной валюте;
- рассчитанная таким образом стоимость основных средств пересчитывается в белорусские рубли по курсу Национального банка Республики Беларусь на 31 декабря отчетного года.
2. При отсутствии документально подтвержденных сведений о стоимости основных средств иностранного происхождения в иностранной валюте восстановительная стоимость определяется следующим образом:
- стоимость основных средств в белорусских рублях на дату их принятия к бухгалтерскому учету по счету 01 "Основные средства" или 03 "Доходные вложения в материальные активы" пересчитывается в иностранную валюту по курсу Национального банка Республики Беларусь на указанную дату. При этом, если стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, была изменена в результате проведения работ капитального характера (модернизация, реконструкция, дооборудование), стоимость таких затрат пересчитывается в иностранную валюту по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату ввода в эксплуатацию основных средств после их завершения;
- рассчитанная таким образом стоимость основных средств в иностранной валюте пересчитывается в белорусские рубли по курсу Национального банка Республики Беларусь на 31 декабря отчетного года.
В двух вышеприведенных случаях после того, как произведен указанный расчет, производится сравнение стоимости объекта основных средств в белорусских рублях по курсу Национального банка Республики Беларусь на 31 декабря отчетного года и первоначальной стоимости до переоценки, увеличенной за счет включения затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки. Из указанных двух видов стоимости выбирается наибольшая.
Переоценка индексным методом производится путем умножения коэффициента изменения стоимости видов (групп) основных средств (далее - коэффициент) на стоимость основных средств, числящуюся в бухгалтерском учете до переоценки. Коэффициенты, применяемые при переоценке основных средств индексным методом, разрабатываются по группам (подгруппам, видам) основных средств и публикуются до 15 января года, следующего за отчетным, Национальным статистическим комитетом Республики Беларусь в средствах массовой информации.
Есть особенности проведения переоценки индексным методом в отношении следующих объектов:
- первоначальная стоимость которых увеличена в результате их реконструкции, модернизации, дооборудования, достройки;
- первоначальная стоимость которых была увеличена за счет включения затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки, осуществляется в следующем порядке:
- по которым срок действия договора лизинга прекращен в период, прошедший с момента предыдущей переоценки;
- полученных безвозмездно в период после предыдущей переоценки;
- полностью самортизированных.
Так по объектам основных средств, первоначальная стоимость которых увеличена в результате их реконструкции, модернизации, дооборудования, достройки:
- первоначальная стоимость объекта основных средств, числившаяся в бухгалтерском учете до переоценки, умножается на коэффициент декабря года, предшествующего дате предыдущей переоценки;
- стоимость реконструкции, модернизации, дооборудования, достройки умножается на коэффициент, соответствующий месяцу ввода в эксплуатацию объекта основных средств после их завершения;
- сложением обеих переоцененных частей стоимости определяется восстановительная стоимость объекта по состоянию на 1 января 2012 г.
При переоценке основных средств индексным методом, первоначальная стоимость которых увеличена (уменьшена) за счет включения обособленно учитываемых затрат, произведенных в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки необходимо учесть следующее. Стоимость до переоценки (без учета обособленно учитываемых затрат, произведенных в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки) умножается на соответствующий коэффициент из таблицы коэффициентов. В качестве восстановительной стоимости принимается наибольшая из двух стоимостей:
- стоимость основных средств в белорусских рублях, определенная индексным методом;
- первоначальная стоимость основных средств, числящаяся в бухгалтерском учете до переоценки, увеличенная за счет включения обособленно учитываемых затрат, произведенных в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки.
При переоценке основных средств, являвшихся предметом договора лизинга на дату предыдущей переоценки, по которым договор лизинга прекращен, имеющих остаточную стоимость, восстановительная стоимость определяется с применением коэффициентов из таблицы коэффициентов всех предшествующих переоценок, не проведенных по этим основным средствам за период действия договора лизинга, затем применяется коэффициент из таблицы коэффициентов за декабрь года, предшествующего дате предыдущей переоценки.
При переоценке основных средств, полученных безвозмездно в период после предыдущей переоценки, имеющих остаточную стоимость, к их первоначальной стоимости применяется коэффициент из таблицы коэффициентов, соответствующий:
- дате принятия к учету по счету бухгалтерского учета 01 "Основные средства" - по основным средствам, стоимость которых определена на основании заключения оценщика или документов, подтверждающих стоимость аналогичных основных средств;
- декабрю года, предшествующего дате предыдущей переоценки, - по основным средствам, стоимость которых определена исходя из стоимости, отраженной в бухгалтерском учете у передающей стороны с учетом предыдущей переоценки;
- дате принятия к учету по счету бухгалтерского учета 01 "Основные средства" передающей стороной - по основным средствам, приобретенным передающей стороной в период после предыдущей переоценки и оцененным принимающей стороной исходя из стоимости, отраженной в бухгалтерском учете у передающей стороны.
В случае, если срок фактической эксплуатации основных средств, не относящимся к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, на дату переоценки превысил 50 процентов от нормативного срока службы, установленного в соответствии с законодательством, то по решению комиссии восстановительная стоимость таких объектов, определенная индексным методом по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, может быть понижена с применением коэффициента от 0,7 до 1. Конкретный размер поправочного (понижающего) коэффициента определяется организацией (комиссией) самостоятельно. Применение понижающих коэффициентов к результатам переоценки индексным методом призвано скорректировать увеличение стоимости объектов основных средств с большим сроком фактической эксплуатации (учесть фактор снижения производственной отдачи и потребительских свойств таких объектов, их физический и моральный износ).
Сумма накопленной амортизации и остаточная стоимость основных средств после переоценки определяется следующим образом. При проведении переоценки основных средств методом прямой оценки на основании заключения оценщика используется значение остаточной и восстановительной стоимости, указанной в заключении оценщика. Сумма накопленной амортизации после переоценки определяется как разница между восстановительной и остаточной стоимостью каждого объекта, указанной в заключении оценщика.
Во всех остальных случаях сумма накопленной амортизации основных средств определяется путем умножения восстановительной стоимости объекта основных средств на удельный вес (в процентах) накопленной на дату переоценки амортизации.
Удельный вес накопленной на дату переоценки амортизации рассчитывается как отношение суммы накопленной амортизации по каждому переоцениваемому объекту к его стоимости, числящейся в бухгалтерском учете до переоценки (включая затраты, обособленно учитываемые в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки).
