Оцінка системи внутрішнього контролю

При оцінці ефективності і надійності системи внутрішнього контролю в цілому, контрольного середовища і окремих засобів контролю аудитор може використовувати наступні оцінки якості внутрішнього контролю: 1) висока; 2) середня; 3) низька.

Аудитор зобов'язаний оцінювати систему внутрішнього контролю клієнта не менше, ніж у наступні три етапи:

- загальне ознайомлення з системою внутрішнього контролю;

- первинна оцінка надійності системи внутрішнього контролю;

- підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю.

На стадії загального ознайомлення з системою внутрішнього контролю аудиторові слід отримати загальне уявлення про спе­цифіку і масштаб діяльності клієнта, систему його бухгалтер­ського обліку. За підсумками первинного ознайомлення ауди­тор повинен прийняти рішення про те, чи доцільно йому в своїй роботі спиратись на систему внутрішнього контролю клієнта.

У разі, коли аудитор приймає рішення про те, що він не може покладатися на систему внутрішнього контролю клієнта, він пови­нен планувати аудит таким чином, щоб аудиторська думка не ґрун­тувалася на довірі до цієї системи. Це необхідно у випадках, коли надійність системи внутрішнього контролю оцінюється аудитором як «низька», або коли аудитору зручно чи економічно виправдано не спиратися на цю систему. Якщо за підсумками загального озна­йомлення з системою внутрішнього контролю економічного суб'єкта аудитор приймає рішення про те, що він може покладатися у своїй роботі на систему внутрішнього контролю, йому слід провести пер­винну оцінку надійності системи внутрішнього контролю.

Первинна оцінка здійснюється на основі методики і прийо­мів, які аудиторські організації розробляють самостійно.

При цьому аудитор зобов'язаний брати до уваги те, що:

а) на предмет надійності потрібно перевіряти засоби контро­лю, бухгалтерську і господарську документацію клієнта за весь звітний період, а не тільки за окремі періоди часу;

б) при перевірці необхідно приділити більше уваги тим періо­дам, діяльність у яких мала особливості чи відмінності по­рівняно з діяльністю, типовою для всього періоду в цілому;

в) оцінка надійності всієї системи внутрішнього контролю і окремих засобів контролю як «низької» не виключає мож­ливості оцінки надійності інших окремих засобів контролю як «середньої» чи «високої».

За підсумками процедури первинної оцінки надійності ауди­тор може оцінити надійність всієї системи внутрішнього контролю і окремих засобів контролю як «середню» чи «високу». У такому разі аудитор повинен планувати аудиторські процедури, вихо­дячи з цієї оцінки, але не повинен довіряти цій системі абсолютно.

Якщо за підсумками процедури первинної оцінки аудитор оці­нить надійність системи внутрішнього контролю в цілому й окре­мих засобів контролю як «низьку», він зобов'язаний констатувати це і відповідно планувати аудиторські процедури в подальшому.

Аудитор, який прийняв за підсумками процедури первин­ної оцінки рішення про довіру системі внутрішнього контролю, зобов'язаний у ході аудиторської перевірки здійснювати про­цедури підтвердження достовірності цієї оцінки.

Процедури підтвердження проходять у період перевірки на основі методики і прийомів, які розробляються аудиторською організацією самостійно.

У тому випадку, якщо аудитор у ході процедури підтверд­ження надійності дійде висновку про те, що оцінка надійності системи внутрішнього контролю в цілому виявиться нижчою від отриманої у ході первинної оцінки, він зобов'язаний належ­ним чином скоригувати порядок здійснення інших аудитор­ських процедур, щоб підвищити достовірність своїх висновків за результатами проведення аудиту.

Усі етапи оцінки системи внутрішнього контролю повинні належним чином документуватися із зазначенням аргументів, якими керувався аудитор, даючи відповідну оцінку надійності всієї системи чи окремим засобам контролю або приймаючи рішення, яке має вплив на планування аудиторських послуг.

Показником того, що аудитор отримав необхідне знання сис­теми бухгалтерського обліку і відповідності внутрішнього конт­ролю, може бути те, що він знає про недоліки в цих системах. При виявленні істотних недоліків у структурі або функціону­ванні систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудитору слід повідомити про це керівництво відповідного рівня управління у найкоротший термін, з відповідною впевненістю та доказами своєї правоти. Повідомлення керівництву про істотні помилки необхідно представити у письмовому вигляді. Проте, якщо аудитор вважає за доцільне надати усне повідом­лення керівництву, то його необхідно зафіксувати в аудитор­ській робочій документації. У повідомленні важливо зауважити, що аудитор дає перелік тільки тих недоліків, котрі потрапили до кола його зору під час проведення аудиту, і що аудит не пла­нувався для окремого визначення відповідності внутрішнього контролю завданням, поставленим керівництвом підприємства.

Порядок оцінки системи внутрішнього контролю показано на рис. 3.

 

Рис. 3 Порядок оцінки системи внутрішнього контролю

Програма аудиту

 

Для виконання плану аудитор повинен підготувати в пись­мовій формі програму аудиторської перевірки з визначенням у ній конкретних завдань і процедур для кожного об'єкта аудиту.

Програма аудиту — це детальний перелік змісту аудитор­ських процедур. Цей перелік є детальною інструкцією для асис­тентів аудитора та пересічних учасників перевірки, який також є засобом контролю за якістю їх роботи.

Програма повинна бути настільки деталізованою, щоб можна було використовувати її як інструкцію для виконавців аудиту, які беруть участь у перевірці. Програма повинна також слугувати засобом контролю за роботою виконавців аудиту.

У програмі аудиту види, зміст та час проведення запланова­них аудиторських процедур повинні збігатися з прийнятими до роботи показниками загального плану аудиту. Аудиторська програма допомагає керувати виконавцями аудиту та контролю­вати їх роботу. Аудиторська програма також містить перелік об'єктів аудиту по його напрямах, а також час, який необхідно витратити на кожен напрям аудиту або аудиторську процедуру.

Аудитор затверджує програму, визначаючи суттєвість по процедурах аудиту, об'єкт аудиту по кожному питанню окремо та масштаб перевірки.

Програма оформлюється у вигляді таблиці по кожному об'єкту перевірки окремо. На початку програми вказується:

- назва підприємства;

- період перевірки;

- дата перевірки;

- об'єкт перевірки.

У програмі крім прізвища також вказують ініціали ауди­тора, який робив перевірку конкретного об'єкта аудиту, час, який необхідно витратити на перевірку конкретного об'єкта перевірки, та передбачають місце для відміток про фактичне виконання плану аудиту по кожному питанню.

Програма по кожному об'єкту аудиту підписується керівни­ком групи аудиторів або керівником аудиторської фірми.

Є два типи підготовки програми: максимально жорсткий і максимально гнучкий.

При першому аудиторська фірма розробляє основну програму, до якої включає максимально важливий обсяг інформації. Маючи таку програму, аудитор може скласти план своїх дій, викрес­ливши з програми пункти, які не підходять для даного клієнта.

Найкращим є змішаний варіант. Аудитор, маючи основну програму, складає свою з урахуванням особливостей клієнта.

Аудит усіх операцій підприємства здійснюється шляхом вико­ристання необхідних аудиторських тестів, вибіркової перевірки бухгалтерських регістрів, рахунків, первинної документації з урахуванням визначеного аудитором рівня суттєвості помилки за кожним об'єктом перевірки. Навіть якщо аудитор буде перевіряти всі операції суцільно, це не дасть достатньої гарантії виявлення абсолютно всіх суттєвих помилок, тому що виявлення суттєвих помилок значною мірою залежить від рівня професійної підго­товки аудитора та його обізнаності про діяльність підприємства.

Програма може включати наступні об'єкти аудиту:

1. Основні відомості про підприємство.
2. Правові основи діяльності підприємства:

- правовий аналіз установчих документів;

- наявність державних дозволів на проведення окремих видів діяльності.

1. Оцінка діючої системи обліку та внутрішнього контролю:

- форма рахівництва, рівень автоматизації бухгалтерського обліку;

- перевірка бухгалтерської комп'ютерної програми на предмет імовірності припущення нею помилок в обліку;

- організація бухгалтерського обліку у відповідності з дію­чими вимогами;

- дотримання прийнятої методології відображення окре­мих господарських операцій;

- оцінка діючої системи внутрішнього контролю;

- правильність виведення результатів проведених інвента­ризацій.

4. Перевірка обліку основних засобів:

- правильність оцінки та постановка на облік;

- аналіз вибуття основних засобів;

- правильність відображення капітального ремонту;

- правильність нарахування зносу;

- правильність проведення індексації балансової вартості та нарахованого зносу;

- правильність відображення в обліку вартості основних засобів, прийнятих або переданих у фінансову оренду.

5. Перевірка обліку нематеріальних активів:

- склад нематеріальних активів, обґрунтованість віднесення об'єктів до їх складу, документальне обґрунтування;

- правильність оцінки;

- правильність нарахування зносу.

6. Облік капітальних витрат та придбання устаткування:

- документальне обґрунтування;

- правильність оцінки;

- наявність необхідних дозволів органів державної влади на будівництво;

- наявність необхідних дозволів органів державної влади на реконструкцію виробництва, на запровадження нових технологій.

7. Облік фінансових вкладів в інші підприємства:

- склад і структура фінансових внесків;

- правильність оцінки;

- джерела придбання цінних паперів і відображення в обліку коштів, використаних на фінансові вкладення;

- правильність зберігання цінних паперів, оплата послуг депозитарію, наявність депозитарного договору;

- проценти.

8. Виробничі запаси:

- правильність оцінки;

- підтвердження залишків запасів;

- порядок списання запасів на виробництво;

- правильність нарахування зносу малоцінних та швидко­зношуваних предметів.

9. Валові витрати та витрати виробництва та обігу:

- правильність та своєчасність віднесення до валових витрат платежів та нарахувань;

- калькуляція собівартості продукції;

- правильність оцінки незавершеного виробництва.

10. Готова продукція:

- правильність оцінки вартості запасів готової продукції.

11. Товари:

- організація обліку;

- правильність розрахунку і списання торгової націнки;

- правильність відображення в обліку переоцінки й уцінки залишків товарів.

12. Дебіторська заборгованість:

- оцінка операцій, які проводилися підприємством;

- оцінка реальності заборгованості;

- наявність безнадійної до отримання дебіторської заборго­ваності та своєчасність і обґрунтованість нарахування страхових резервів;

- склад і реальність іншої дебіторської заборгованості;

- проведення зустрічних перевірок заборгованості;

- перевірка дебіторської заборгованості споріднених під­приємств.

13. Облік позикових коштів:

- реальність кредиторської заборгованості;

- банківські кредити та інші позикові кошти;

- облік довгострокових та короткострокових позик банків;

- додержання порядку відображення в обліку витрат, пов'язаних з емісією цінних паперів;

- напрями використання коштів, одержаних від емісії цін­них паперів у відповідності до зареєстрованої інформації;

- види облігацій, мета випуску, термін погашення та їх одержання;

- стан обліку іменних облігацій, своєчасність реєстрації зміни їх власників;

- формування та джерела виплати відсотків за облігаціями, джерела погашення (викупу) облігацій;

- аналіз коштів, позичених у споріднених підприємств.

14. Грошові кошти:

- дотримання чинних норм ведення готівкових операцій;

- наявність банківських рахунків;

- склад інших грошових коштів;

- отримання письмових свідчень від банку про залишки по рахунках, заданих підприємству та співвідношення цієї інформації з обліком;

- внутрішній контроль за проведенням грошових операцій.

15. Реалізація:

- методи обліку реалізації готової продукції і товарів та забезпечення незмінності визначених методів протягом звітного періоду;

- облік реалізації при здійсненні зовнішньоекономічних операцій;

- оцінка системи внутрішнього контролю підприємства за дотриманням встановленого порядку реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

- правильність реалізації інших активів, які належать під­приємству;

- дотримання порядку обліку і реєстрації податкових накладних;

- правильність ведення книги обліку продажу продукції (товарів, робіт, послуг);

- правильність оформлення і проведення інвентаризацій товарів у дорозі;

- наявність необхідних дозволів і ліцензій на право здій­снення господарської діяльності (у разі необхідності).

16. Статутний капітал:

- організація аналітичного обліку;

- відповідність розміру статутного фонду, відображеного у звітності, загальної суми номінальної вартості випущених та сплачених акцій сумі, зазначеній в установчих документах;

- дотримання чинного порядку збільшення статутного фонду, проведення емісій акцій, викупу власних акцій;

- правильність оцінки внесків учасників;

- обґрунтованість оцінки внеску у вигляді нематеріальних активів;

- організація обліку бланків суворої звітності;

- продаж акцій декільком інвесторам;

- операції з цінними паперами, на які учасник ринку не має право володіння або розпорядження (перекупка акцій у акціонерів без повідомлення про це акціонерного товари­ства та відповідної їх перереєстрації, передача майнових прав іншим особам, пов'язаних з володінням акції до моменту повної їх сплати).

17. Оподаткування підприємства:

- визначення переліку податків, які підприємство повинно було платити;

- вибіркова перевірка на предмет своєчасності сплати податків згідно з визначеним аудитором переліком подат­ків, які необхідно було платити та правильності викорис­тання підприємством процентних ставок податків;

- вибіркова перевірка правильності розрахунків та своє­часності сплати податків;

- правильність розрахунку податків у разі надання консо­лідованої бухгалтерської звітності;

- оподаткування сум нарахованих та виплачених дивідендів.

18. Фонди спеціального призначення:

- склад фондів спеціального призначення;

- обґрунтованість формування та використання;

- перевірка правильності нарахованих резервів та фондів.

19. Валовий дохід, скоригований валовий дохід, прибуток та його розподіл:

- своєчасність і повнота відображення у бухгалтерському обліку валових доходів;

- правильність коригування валового доходу на суму вало­вих витрат;

- своєчасність і повнота відображення в обліку доходів по придбаних ринкових акціях, облігаціях;

- своєчасність і повнота відображення в обліку емісійного доходу;

- правильність формування балансового прибутку;

- склад позареалізаційних доходів і витрат;

- дотримання встановленого порядку розподілу прибутку, який залишається в розпорядженні підприємства, та використання фондів економічного стимулювання;

- правильність розрахунку дивідендів (необгрунтоване завищення рівня дивідендів);

- правильність відображення в обліку курсових різниць по операціях з іноземною валютою;

- правильність відображення в обліку знижок від звичай­них цін (оподаткування знижок).

20. Бухгалтерська звітність:

- обґрунтованість і правильність складення передаточного балансу (при перетворенні державного підприємства в акціонерне товариство);

- відповідність показників бухгалтерської звітності резуль­татам синтетичного та аналітичного обліку;

- правильність заповнення форм бухгалтерської звітності;

- своєчасність звітування;

- правильність консолідації бухгалтерської звітності.

21. Консультаційні послуги і рекомендації по усуненню недолі­ків, аудиторський висновок.

Питання для закріплення:

Назвіть

суть, необхідність те мету планування в аудиті;

ü суть стратегічного, поточного та оперативного планування;

ü фактори, які впливають на формування загального плану аудиторської перевірки;

ü етапи планування;

ü роботи, які виконуються до укладання договору;

ü як оцінити систему внутрішнього контролю;

ü що включає в себе загальний план аудиту;

ü послідовність складання плану аудиту;

ü суть внутрішнього контролю;

ü завдання внутрішнього контролю;

ü суб’єкти внутрішнього контролю;

ü мету вивчення системи внутрішнього контролю;

ü методи вивчення системи внутрішнього контролю;

ü чим відрізняється програма аудиту від плану аудиту.