озділ 3. Зовнішній аудит витрат виробництва.

Зовнішній аудит - це перевірка, що здійснюється незалежними висококваліфікованими спеціалістами в галузі аудиту, контролю та аналізу фінансово-господарської діяльності на підставі наявності відповідного сертифіката на право здійснення аудиторської діяльності.

Внутрішній і зовнішній аудит багато в чому доповнюють один одного. Багато функцій внутрішніх аудиторів можуть бути виконані запрошеними незалежними аудиторами; при рішенні багатьох завдань внутрішні й зовнішні аудитори можуть використовувати однакові методи - різниця полягає лише в ступені точності й детальності застосування цих методів.

Основними етапами процесу зовнішнього аудиту є: укладення угоди на проведення аудиторських послуг, планування, вивчення, оцінка і тестування внутрішнього контролю на підприємстві, підтвердження залишків на рахунках бухгалтерського обліку, аналіз тенденцій, коефіцієнтів, системний аналіз, статистичний метод аналізу фінансової звітності ін., підготовка і підписання аудиторського висновку. Загалом можна виділити чотири стадії аудиту: організаційна, дослідницька та стадія узагальнення, заключна.

Організаційна стадія включає в себе вибір об'єкта аудиту і організаційно-методичну підготовку. Вибір об'єкта аудиту полягає у встановленні першочерговості об'єкта перевірки, яке в плані проведення аудиту повинно підлягати комплексному аудиту або контрольній перевірці. Виходячи з характеру діяльності підприємства, змісту контролю визначають потребу в спеціалістах, яких слід залучити з апарату підприємства при внутрішньому аудиті для виконання контрольно-аудиторського процесу.

Після цього видається організаційно-розпорядчий документ - наказ, розпорядження керівника організації. У цьому документі вказують найменування підприємства, яке контролюють, вид аудиту, період за який перевіряють його діяльність; прізвище, ім'я та по батькові, посаду кожного члена аудиторської перевірки, призначають її керівника, строк проведення аудиту.

Організаційно-методична підготовка аудиту починається з вивчення стану економіки об'єкта аудиту. Бригада аудиторів до виїзду на об'єкт контролю вивчає плани виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємства та виконання їх за підконтрольний період. Для цього як джерела інформації використовують виробничо-фінансовий план економічного і соціального розвитку, річну і періодичну бухгалтерську і статистичну звітність, акт попередньої перевірки та рішення по ній, документи тематичних перевірок, обстежень, різних службових розслідувань і прийнятих за ними рішень.

Аналізують фінансовий стан підприємства, збереження його власності, розрахунково-кредитні відносини, платоспроможність, рішення вищого органу управління за поданнями органів державного контролю, зауваження установ банків, податкових органів із питань їхньої компетенції. Вивчають і аналізують також інформацію про діяльність підприємства за підконтрольний період.

На підставі вивчення економіки підприємства, яке перевіряється, керівник бригади аудиторів розробляє програму аудиту, яку затверджує керівник організації, що призначає аудит. У ній зазначають об'єкт контролю, його зміст і послідовність перевірки, періоди для суцільного і вибіркового контролю тощо. Потім вибирають методику аудиту - визначають методичні прийоми і контрольно-аудиторські процедури, застосування їх при перевірці різних об'єктів контролю, використання засобів обчислювальної техніки.

Конкретизують ці питання при розробці плану-графіка аудиту, який передбачає встановлення строку перевірки кожного об'єкта (розділу, теми) і виконавців, виходячи із загального строку проведення аудиту. Якщо проводиться аудит великого підприємства, концерну, акціонерного товариства, то затрати часу доцільно розрахувати за допомогою сітьового графіка, яким передбачити паралельне виконання різних контрольно-аудиторських процедур, із тим, щоб завершити увесь контрольно-аудиторський процес у запланований строк.

На цьому етапі узгоджується із замовником програма перевірки, обсяг робіт, термін аудиту, форма представлення результатів аудиту, рівні відповідальності аудиторської фірми, вартість аудиторських послуг; закріплюються всі ці домовленості між аудиторською фірмою і замовником договором. Після цього готується нормативно-правова база аудиторської перевірки.

Завершується організаційно-методична підготовка аудиту до виїзду на підконтрольне підприємство складанням робочого плану аудитора, де кожний виконавець за виділеним йому керівником бригади об'єктом і строком завершення контролю встановлює проміжні інтервали часу і елементи викуваних робіт.

Організаційні принципи зовнішнього аудиту, які проводять незалежні аудиторські фірми, обмежуються колом питань, поставлених замовником на його вирішення, часом проведення тощо.

Дослідницька стадія. Дослідницька стадія контрольно-аудиторського процесу здійснюється аудиторами безпосередньо на об'єкті аудиту - підприємстві. При цьому забезпечується додержання принципу раптовості аудиту. Складається ця стадія з двох етапів: перед дослідного і дослідного.

Перед дослідний етап включає низку процедур організаційно характеру, спрямований на створення необхідних умов для якісного проведення зовнішнього аудиту в установлені строки.

Дослідній етап - це виконання аудиторських процедур із перевірки виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємства за допомогою найпростіших засобів обчислювальної техніки, а також діалогового спілкування з ЕОМ.

Під час дослідницької стадії вивчаються:

- Особливості підприємства;

- Перспективи розвитку;

- Вивчається система обліково-аналітичного і контрольного процесу;

- Виділяються проблемні напрямки аудиту;

- Оцінюється ступінь ризику

Стадія узагальнення та реалізації результатів контролю включає в себе узагальнення і реалізацію результатів контрольно-аудиторського процесу. Узагальнення результатів контролю - це систематизація недоліків у діяльності підконтрольного підприємства. При цьому виявлені недоліки групують, оформлюють результати проміжного контролю, складають аналітичні таблиці, слідчо-юридичне обґрунтування, узагальнюють і відображають результати аудиту в акті (висновку).

Реалізація результатів контролю є завершальним етапом у контрольно-аудиторському процесі. Бригада контролерів разом з керівництвом підприємства, де було проведено аудит, обговорюють результати контролю, доповідаючи про них на зборах акціонерів, засновників. Обговорення результатів аудиту оформляють спеціальним протоколом. оформляють спеціальним протоколом. Надання гласності результатам контролю, зміцнення його демократичних принципів дає змогу об'єктивно визначити причини недоліків у діяльності підприємства і розробити проект профілактичних заходів щодо запобігання недолікам у подальшій роботі підприємства.

При проведенні зовнішнього аудиту обговорення результатів контролю у колективі та розробка запобіжних заходів можуть відбуватись без участі аудиторів.

Виділяючи заключну стадію у контрольно-аудиторському процесі, як окрему, необхідно сказати, що ця стадія майже збігається зі змістом стадії реалізації результатів контролю; але в них є деякі відмінності. А саме, під час цього етапу обговорюється якась додаткова документація, для того, щоб більш детально і змістовно розглянути питання по, яким у аудиторів виникли проблеми. Розглянувши цю інформацію аудитори відсилають її замовнику для того, щоб не було претензій до написаного негативного висновку. А закінчується ця стадія передачею аудиторського висновку замовнику.

Отже, контрольно-аудиторський процес є системним впливом на суб'єкт підприємницької діяльності з метою її оптимізації та нормативно-правового регулювання в умовах ринкових відносин.

Під час проведення аудиту обліку прямих витрат на виробництво продукції на ПАТ «ЦГЗК» необхідно керуватися Положенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", в якому наведені такі терміни і поняття, як "елементи витрат", "напрями витрат", "нормальна потужність", "об'єкт витрат", "визнання витрат", "склад витрат", "розкриття інформації про витрати у примітках до фінансової звітності" та іншими нормативними актами.

Метою аудиту з обліку витрат основної діяльності є встановлення достовірності первинних даних щодо накопичення та списання витрат діяльності, повноти і своєчасності відображення первинних даних в зведених документах та облікових регістрах, правильності ведення обліку витрат діяльності та його відповідності прийнятій обліковій політиці, достовірності інформації щодо витрат діяльності, наведеної у звітності.

В процесі перевірки операцій з обліку витрат на ПАТ «ЦГЗК» аудитор спирається на різні джерела інформації щодо обліку витрат діяльності. Такими джерелами є:

- Наказ про облікову політику.

- Первинні документи з обліку витрат.

- Облікові реєстри, що використовуються для відображення господарських операцій з обліку витрат діяльності.

- Акти та довідки попередніх ревізій, аудиторські висновки та інша документація, що узагальнює результати контролю.

- Звітність.

Проте перш ніж розпочати перевірку обґрунтованості формування і правильності обліку витрат виробництва необхідно оцінити слабкі і сильні сторони внутрішнього контролю процесу виробництва і витрат.
Перевіряючи витрати, слід документально підтвердити правильність розрахунку собівартості продукції, оскільки це один з найважливіших синтетичних показників, що дає змогу оцінити ефективність використання в процесі виробництва продукції (робіт, послуг) матеріальних і трудових витрат, рентабельність, прибутковість і фінансову стійкість підприємства.

До початку проведення перевірки аудитор зобов'язаний вивчити організаційні і технологічні особливості підприємства, визначити характер, спеціалізацію, масштаби і структуру кожного виду виробничої діяльності організації-клієнта.

Досліджуючи правильність включення того чи іншого елемента витрат до складу виробничих витрат і розрахунку собівартості продукції, необхідно перевірити обґрунтованість розмежування джерел відшкодування різних витрат, достовірність звітних показників собівартості продукції, правильність розподілу витрат між незавершеним виробництвом і готовою продукцією, що дає можливість виявити внутрішньогосподарські резерви зниження собівартості продукції.

Джерелами даних для аудиту обліку витрат на виробництво продукції на ПАТ «ЦГЗК» є первинна документація і бухгалтерські записи за рахунками обліку виробничих витрат ("Виробництво", "Загальновиробничі витрати", "Адміністративні витрати", "Брак у виробництві", "Готова продукція", "Собівартість реалізації", "Витрати на збут", "Інші витрати операційної діяльності"), регістр бухгалтерського обліку, журнал № 5 і відповідні дані про витрати на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг), картки на замовлення, розробні таблиці (з розподілу заробітної плати, відрахувань на соціальні потреби, послуг допоміжних виробництв, розрахунку амортизації основних засобів, зносу МШП), відомості розподілу загальновиробничих витрат, відомість зведеного обліку витрат на виробництво. Особлива увага звертається на правильність віднесення витрат на собівартість продукції та групування їх за елементами.

Обґрунтованість складу матеріальних витрат на виробничі потреби і включення їх до собівартості продукції (робіт, послуг) перевіряється через зіставлення даних складів про відпуск матеріалів у виробництво з даними цехів та інших підрозділів про надходження їх у виробництво, а також за допомогою аналізу записів за кредитом рахунку "Виробничі запаси" і дебетом відповідних рахунків, які відображаються в журналі № 5. Переходячи безпосередньо до перевірки правильності обліку витрат на виробництво продукції, аудитор повинен особливу увагу звернути на такі питання:

- чи дотримується принцип постійності в обліку витрат (тобто незмінюваність вибраного з початку року методу обліку витрат на виробництво і методу калькулювання собівартості продукції, способи розподілу непрямих витрат);

- чи відповідає обраний метод обліку витрат галузевим і техніко-економічним особливостям організації;

- наскільки правильно розмежовуються виробничі витрати за звітними періодами;

- чи дотримуються обраного методу і точності оцінки матеріальних ресурсів, що списуються на витрати виробництва продукції;

- наскільки обґрунтовано списуються відхилення від облікових цін за матеріалами;

- чи правильно нараховується знос основних засобів, нематеріальних активів і МШП;

- наскільки обґрунтовані суми витрат, пов'язані з організацією та управлінням виробництвом, і способи їх розподілу на об'єкти обліку і калькуляції;

- яка обґрунтованість списання витрат обігу на собівартість реалізованих товарів;

- чи правильно віднесені на витрати виробництва (обігу) фактичні суми витрат на ремонт основних засобів, відрядження, рекламу, оплату інформаційних, консультаційних послуг, а також представницьких витрат та ін.

Для того щоб обґрунтовано оцінити стан обліку витрат на виробництво, доцільно зафіксувати всі виявлені порушення в спеціально розробленій відомості, де мають бути передбачені такі показники: зміст операції; назва документа; дата складання; номер документа; сума; кореспонденція рахунків; примітка (в ній аудитор записує висновки й обґрунтовані пропозиції щодо усунення недоліків). Висловлення аудитором висновку щодо інформації та звітності, на підставі проведеного аудиту, є його обов’язком.