Развитие бухгалтерского учета после отмены крепостного права.

Отмена крепостного права стала импульсом для развития капитализма и, как следствие, бухгалтерского учета. В формировании русской бухгалтерской школы прослеживаются три этапа:

1) зарождение и формирование новых идей;

2) распространение и международное признание этих идей;

3) разочарование в эффективности новых идей.

Первый этап начался с трудов П. И. Рейнбота и А. В. Прокофьева. Оба специалиста стояли на рубеже старой и новой русских школ. Рейнбот сводил предмет бухгалтерского учета к изменениям в имуществе. В объяснении причин двойной записи он исходил из принципов персонификации. Цель учета состояла в недопущении ошибок в регистрации и системном выяснении причин формирования прибылей и убытков. Синтетический учет Рейнбот трактовал как контрольный, поскольку сальдо и обороты синтетического учета должны контролировать сальдо и обороты по аналитическим счетам. Практику учета ученый излагал по немецкой форме счетоводства.

Прокофьев исходил из того, что приход ценностей всегда вызывает расход других ценностей. Он также полагает, что итальянская школа счетоводства удобна для изучения, и требовал, чтобы каждая операция записывалась в журнал отдельно.

С традиционными взглядами Рейнбота и Прокофьева был полностью не согласен Ф. В. Езерский, который раскрывал недостатки двойной бухгалтерской записи, называя ее воровской. Взамен двойной записи он предлагал тройную, которую в мировой бухгалтерской теории и на практике называют русской. Хотя научные оппоненты Езерского отмечали, что это одна из разновидностей двойной записи, он именовал ее тройной по следующим причинам:

1) регистрация ведется по трем направлениям — приход, расход и результат движения ценностей;

2) используются три учетных регистра, или, как говорил Ф. Езерский, параллели: журнал (хронологическая запись), Главная книга (систематическая запись), баланс (сводно-отчетная запись);

3) используются три счета: «Касса», «Ценности», «Капитал».

Семь целей, которые не могли быть решены старыми традиционными бухгалтерскими методами, которые предложил Езерский:

1) определение посредством учетных записей результатов хозяйственной деятельности на любой момент времени;

2) использование только покупных цен и общая оценка ценностей по себестоимости;

3) органическое объединение аналитического и синтетического учета;

4) достижение внутреннего «автоматического» контроля путем заранее заданного в учете совпадения контрольных сумм;

5) введение счета торговой наценки и предлагал в чеках проставлять не только продажную стоимость, но и процент наценки, или покупную стоимость;

6) проведение инвентаризации не сплошным методом на определенный момент времени, а последовательно и постоянно (сегодня проверяется чай, завтра – сахар и т.д.);

7) определение «мертвой точки», т.е. уровня, с которого предприятие начинает получать прибыль, покрыв издержки.

Система Ф. Езерского была рекомендована для изучения во всем мире бухгалтерским конгрессом, который проходил в 1912 г. в Шарлеруа (Бельгия), так как идеи этой системы были новыми для современников.

Внести новации в бухгалтерский учет пытались многие. Так, И. Шмелев изобрел оригинальную «четверную бухгалтерию», но она оказалась модификацией двойной бухгалтерской записи.

Если Езерский и Шмелев пытались разрушить парадигму двойной бухгалтерской записи, то И. Валицкий, С. Иванов и Э. Фельдгаузен и другие российские ученые пытались изменить се изнутри.

Валицкий известен попыткой создания макроучета — бухгалтерии, построенной на базе статистических методов. В основе записей лежат не бухгалтерские документы, а акты статистического исчисления. Валицкий говорил, что вести макроучет нужно общественными, а не государственными силами. Основной недостаток теории Валицкого заключался в отсутствии механизма демонстрации использования двойной записи в системе макроучета.

Иванов выдвинул задачу создания специальных счетов для отражения затрат (счета производства). Много внимания он уделял популяризации истории науки, но международное признание пришло к нему благодаря работе о судебно-бухгалтсрской экспертизе, которую перевели на несколько иностранных языков.

Фельдгаузен видел в учете средство управления предприятием. Он первым ввел в калькуляцию нормативный метод. Нормы устанавливались раз в 10 лет и утверждались комиссией экспертов. Далее в учете регистрировали отклонения от норм и показывали их как финансовые результаты (прибыли или убытки). К сожалению, предложения Фельдгаузена не получили признания у современников.

Таким образом, на первом этапе формирования русской бухгалтерской школы выделились традиционалисты (Рейнбот, Прокофьев и др.) и новаторы (Езерский, Валицкий и др.).

Второй этап развития русской школы бухгалтерского учета связан с распространением новых идей. Начало этого этапа можно отнести к 1888 г., когда А. М. Вольф создал первый в России журнал «Счетоводство». В журнале печатались материалы представителей учетной элиты. Большое внимание на страницах журнала уделялось необходимости создания института присяжных бухгалтеров.

Вольфу принадлежит своеобразная классификация ценностей:

1) Ценности вещественные;

2) Деньги;

3) Ценности условные.

В связи с этим выделял три группы счетов: имущества, услуг, расчетов (личные). Идея Вольфа – важно не как мы учитываем, а что и зачем.

 

Эдуард Григорьевич Вальденберг (1836-1895) переводчик «Трактата о счетах и записях». Благодаря его энергии из практики исчезли счета Баланса вступительного и Баланса заключительного.

 

Семен Моисеевич Барац (1850-1913) был сторонником ведения хронологической записи, обосновывая свой взгляд необходимостью:

1) Видеть в одном месте счетную формулу хозяйственной операции;

2) Быстрого поиска справок об операциях любого дня;

3) Контроля систематической записи.

Барац ввел в учет понятие времени и хотел как можно больше дифференцировать бухгалтерские данные. Идея Бараца - нет единого промышленного учета, а есть учеты, связанные с различными отраслями промышленности.

 

Лев Иванович Гомберг (1866-1935) все экономические дисциплины делил на две группы: социально-экономические и частнохозяйственные, которые подразделял на три:

1) экономическая техника (экономическая морфология) – изучает средства экономической активности;

2) организация и экономическая администрация – предусматривает планы организации бухгалтерского учета, статистики и контроля, изучает проблемы организации;

3) экономология – исследует феномены экономической деятельности, подчиняя их заранее установленным правилам. Предметом экономологии является хозяйственная деятельность предприятия.

Экономология включает следующие разделы: оценка, инвентарь, смета (бюджет), бухгалтерия, отчетность, контроль.

В основе экономологии лежит группировка хозяйственных явлений путем изучения объективно существующих причинно-следственных связей. Это необходимо для выявления и описания законов, определяющих развитие предприятия. Двойную запись он объяснял исходя из логического закона причинно-следственной связи. Запись по кредиту всегда является причиной, а запись по дебету – следствием.

 

Мощное развитие экономики вызвало огромный спрос на бухгалтеров. Количество курсов бухгалтеров, коммерческих училищ и школ в России значительно выросло. К началу XX в. появилась необходимость в высшем коммерческом образовании. Так, впервые в России в Петербургском политехническом институте в 1899 г. появилось экономическое отделение.

Как видим, распространение бухгалтерских знаний и новых идей шло по двум направлениям: образование и издательская деятельность.

Третий этап формирования русской бухгалтерской школы совпал с первой русской революцией. В учет пришли новые люди, возникли новые течения, появились новые проблемы. В это время образовались два научных направления: петербургская и московская школы. Их разделяло учение о счетах и балансе. Различия московского и петербургского течений русской школы бухгалтерского учета.

Московская школа:

1. Счета – элементы баланса. Система счетов задана балансом, следовательно, учить нужно от баланса к счету

2. Баланс – упрощенная форма инвентаря

3. Счета делятся на активные и пассивные (два ряда счетов)

4. Двойная запись – следствие группировки счетов в балансе

5. Представители:

- Н.С. Лунский – автор балансовой теории учета, занимался вопросами экономического анализа;

- Г.А. Бахчисарайцев – сформулировал положения балансовой теории в 31 тезис;

- Ф.И. Бельмер – занимался поднятием престижа бухгалтерской профессии.

 

Николай Севастьянович Лунский (1867-1956) был создателем балансовой теории. Лунский распространил понятие «пассив» и на собственные средства, однако для того чтобы сформулировать содержание пассива, ему пришлось прибегнуть к новому термину «источник». Такое понимание баланса обусловило новое изучение дебета и кредита: дебет – это левая сторона счета, а кредит – правая. Отсюда деление счетов на активные и пассивные.

 

Георгий Авксентьевич Бахчисарайцев (1875-1926). Им были сформулированы следующие тезисы:

1) Баланс – счетное изображение предприятия: а) в виде одной таблицы, б) в виде собрания счетов.

2) Актив – то, что предприятие получило (вложено), пассив – то, что предприятие должно (источники).

3) Баланс – начало и конец счетоводства. Термины «Дебет» и «Кредит» лишние.

4) Счетом называется место учета какой-либо статьи Актива или Пассива. Счет - органическая часть баланса. Отношение счетов к балансу – математическое: целое равно сумме своих частей. Изучение счета ранее изучения баланса логически невозможно.

5) Все пассивные счета – личные.

Все хозяйственные операции по их влиянию на баланс разделил на четыре типа:

А+а=П+а

А-б=П-б

А-в+в=П

А=П+г-г,

Где А- актив, П- пассив, а,б,в,г –факты хозяйственной жизни, меняющие состав баланса, но не равенства, лежащего в его основе.

 

Федор Иоганович Бельмер (1873-1945) развивая учение о балансе как независимом от плана счетов документе, показал, что в балансе нет счетов, а есть статьи, и что отчетная балансовая таблица может не быть тождественной с балансом Главной книги ни по содержанию, ни по итогам. Бельмер в 1907 году возглавил Московское общество бухгалтеров (МОБ).

 

Петербургская школа:

1. Баланс – следствие системы счетов, учить нужно от счета к балансу

2. Баланс опирается только на счета и не связан с инвентарем

3. Все счета однородные (один ряд счетов)

4. Двойная запись – следствие группировки закона мены

5. Представители:

- Е.Е. Сиверс – требовал попередельной калькуляции (полуфабрикатный метод учета затрат);

- А.И. Гуляев – разработал учение о структуре себестоимости.

 

Евстафий Евстафьевич Сиверс (1852-1917). В теории учета выделял две части: теорию учета (теорию бухгалтерского учета в общем смысле) и теорию книг, где излагается методика ведения различных регистров, причем под регистрами понимались только книги. Теория книг трактовалась как наука о методах бухгалтерского учета. Сиверс известен как автор меновой теории, сущность которой заключается в том, что на основе двойной записи лежит обмен благами. Сиверс дал детальную классификацию счетов:

1) Вещественные счета:

1) основные,

2)переходные(калькуляционные): заготовок, сооружений,производства.

2) Личные счета:

1) предпринимательского капитала: основные и переходные

(результатные),

2) ссудного капитала: счет лиц и учреждений и счета кредитных запасов.

 

Александр Иванович Гуляев в учениио структуре себестоимости в состав себестоимости включал: материалы, заработную плату, затраты механической и электрической силы и амортизацию. Распределение накладных расходов рекомендовал выполнять пропорционально заработной плате. Применял счет «Выпуск готовой продукции», рекомендовал использовать заранее установленные счетные (учетные) цены. Разница между фактической и сметной себестоимостью отражалась на счете «Убытки и прибыли».