Перевірка правильності визначення зносу (амортизації) основних засобів

Перевірку розпочинають, виходячи з того, що знос розглядається діючими чинниками як сума амортизації об'єкта основних засобів, нако­пичена з початку терміну їх корисного використання.

Амортизація - це систематичний розподіл вартості активу протя­гом строку його корисного використання.

Строк корисного використання активу або строк корисної експлуа­тації основних засобів - це період, протягом якого підприємство передба­чає використовувати відповідний об'єкт. Строк корисної експлуатації може визначатись також за кількістю одиниць продукції (послуг), яку підприємство очікує отримати від використання об'єкта основних засобів.

Визначає строк корисної експлуатації безпосередньо саме підпри­ємство, враховуючи фізичну продуктивність об'єкта, його очікуваний фі­зичний та моральний знос, правові обмеження щодо використання об'єкта (наприклад, термін оренди).

Слушно зауважити, що земля має необмежений строк використан­ня. То ж вона не є об'єктом амортизації. Не підлягають амортизації також інші основні засоби, які мають необмежений строк використання. Усі ін­ші основні засоби перевіряються з урахуванням того, що:

• Нарахування амортизації повинно починатись на підприємстві з
місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів визна­
но активом;

• Якщо метод амортизації змінено, то амортизація повинна
нараховуватись з місяця, наступного за місяцем зміни;

• Нарахування амортизації припиняється з місяця, наступного за міся­
цем вибуття об'єкта основних засобів;

• На період модернізації, реконструкції, переобладнання, консервації
об'єкта основних засобів нарахування його амортизації тимчасово
припиняється.

Перевіряючий з'ясовує, чи змінювався строк корисного викорис­тання активу у зв'язку зі зміною технології виробництва, покращенням його стану. Якщо строк корисного використання об'єкта став іншим, слід простежити, які корективи це викликало в нарахуванні амортизації. При цьому враховується, що накопичена за попередні періоди амортизація не коригується.

Далі перевіряючий тестує підприємство на додержання основних вимог діючих чинників щодо амортизації. Наразі перевіряється:

• Чи систематично протягом року корисної служби списується вартість
об'єкту, що амортизується;

• Чи підтверджується обраний підприємством метод амортизації отри­
манням економічних вигод від експлуатації об'єкта;

• Чи визнаються амортизаційні відрахування, як доход за кожен звітний
період (крім випадків, коли вони включаються до балансової вартості
іншого активу).

В процесі перевірки орієнтуються на використання підприємством одного з наступних методів амортизації:

• Метод рівномірного (прямолінійного) списання;

• Виробничий метод (метод нарахування зносу пропорційно обсягу ви­
конаних робіт);

• Методи прискореного списання:

 

- кумулятивний метод (тобто метод списання вартості за сумою
чисел - метод суми чисел);

- метод залишку, що зменшується.

Обраний підприємством метод амортизації обумовлюється в Наказі про облікову політику. Визначившись з методом амортизації, ревізор пе­ревіряє правильність розрахунків та списання вартості об'єкта основних засобів. У процесі перевірки слід враховувати, що:

• найчастіше підприємства використовують метод рівномірного
(прямолінійного) списання. Цей метод передбачує перевірку прави­
льності розрахунку амортизації за алгоритмом:

А_р = (В_п-Вл):Се,

де Ар - річна сума амортизаційних відрахувань; В_п - первісна вартість активу;

В_л - ліквідаційна вартість активу;

С_е - строк корисної експлуатації активу.

За методом прямолінійного списання слід перевіряти розрахунки амортизації будівель та споруд, загальновиробничого устаткування та ін­ших об'єктів основних засобів, сума амортизації яких залежить лише від строку їх використання.

Окрім перевірки правильності розрахунку, слід звернути увагу:

• чи однакова сума річної амортизації протягом усіх років експлуатації
об'єкта;

• чи рівномірно накопичується сума зносу;

• чи рівномірно зменшується залишкова вартість об'єкта основних за­
собів до досягнення ліквідаційної вартості.

Таким чином, якщо на підприємстві використовувався метод рів­номірного (прямолінійного) списання, то це повинно означати саме те, що вартість об'єкта рівномірно розподілена та списується протягом усього строку його служби. Впевнитись у цьому ревізор зможе звіривши річні норми та річні суми амортизації. Вони повинні залишатись постійними. При цьому амортизація постійно, на протязі усього року корисної служби об'єкта, рівномірно збільшується, а балансова вартість об'єкта зменшу­ється.

• Якщо підприємство обрало виробничий метод, то перевіряючий по­
винен враховувати, що корисність об'єкта за цим методом залежить не
від часу, а від результатів його використання. Амортизація нарахо­
вується і перевіряється за алгоритмом:

Н_а=(В_п-В_л):О_в,

де Н_а - виробнича ставка (норма) амортизації; В_п - первісна вартість основних засобів; В_л - ліквідаційна вартість основних засобів; О_в - розрахунковий обсяг виробництва.

При перевірці правильності розрахунків слід зважити на те, що амортизація розраховується шляхом розподілу вартості об'єкта прямо пропорційно кількості продукції (обсягу робіт, послуг), виготовленій за відповідні періоди протягом строку його корисної служби. Норма амор­тизації може встановлюватись на гривню, штуку, тонну та інші одиниці виміру продукції, робіт, послуг. Це єдиний метод нарахування амортиза­ції, коли суми амортизації визначається безпосередньо за кожен місяць як добуток фактичного місячного обсягу виробництва і виробничої ставки амортизації:

А_м = Н_а х О_м, 167

де А_м - сума амортизації за місяць; На - норма амортизації; О_м - обсяг виробництва за місяць.

Ревізор повинен пам'ятати, що використання цього методу обмеже­не. Він передбачений для амортизації основного технологічного устатку­вання, коли можна визначити очікуваний випуск продукції (робіт, послуг). • У разі прийняття підприємством кумулятивного методу, тобто методу списання вартості основних засобів за сумою чисел, - ревізор переві­ряє розрахунок амортизації сумою років строку служби відповідного об'єкта з використанням коефіцієнтів, в чисельнику яких зазначаються роки, що залишаються до кінця строку служби об'єкта (в зворотному порядку), а в знаменнику - загальна сума років експлуатації. Річна су­ма амортизації при цьому визначається як добуток первісної вартості об'єкта за мінусом його ліквідаційної вартості на коефіцієнт відповід­ного року.

У даному випадку коефіцієнт відповідного року, тобто кумулятив­ний коефіцієнт, є нормою амортизації. Перевірку розрахунку амортизації проводять за алгоритмом:

А_р = (В_п-В_л)хК_К)

де Ар - річна сума амортизації;

В_п - первісна вартість основних засобів; В_л — ліквідаційна вартість основних засобів; Кк — кумулятивний коефіцієнт.

При перевірці правильності розрахунку кумулятивного коефіцієнта слід врахувати, що його обчислюють на кожний рік використання об'єкта.

К_к = Р_с: Р_ц,

де К_к - кумулятивний коефіцієнт;

Р_с — кількість років, що залишилися до кінця очікуваного терміну

використання об'єкта основних засобів;

Р_ц - сума кількості років (цифр років) його корисного використання.

Примітка. З роками значення кумулятивного коефіцієнта зменшується. Зменшується також сума амортизації. Основна частка первісної вартості основних засобів списується в перші роки. Якщо нарахування та списання зроблені вірно, то після останнього року експлуатації залишкова вартість об'єкта основних засобів досягає його ліквідаційної вартості.

Якщо ж підприємство застосувало для розрахунку амортизації метод залишку, що зменшується, ревізор при перевірці повинен враховувати

значно вищі корисність і продуктивність основних засобів в перші ро­ки використання. При цьому норму амортизації застосовують до бала­нсової (залишкової) вартості об'єкта на кінець попереднього періоду (або на початок звітного року) чи до первісної вартості на дату нара­хування амортизації:

Ар = В₃ х Нр,

де Ар - річна сума амортизації;

В₃ - залишкова вартість об'єкта на початок звітного року або первісна вартість на дату початку нарахування амортизації; Нр - річна норма амортизації.

Таким чином, сума щорічно нарахованої амортизації повинна зме­ншуватись із року в рік. Нерівномірно також накопичується і сума зносу. Залишкова вартість із року в рік зменшується і після останнього року експлуатації дорівнює ліквідаційній вартості.

Примітка. У такий спосіб, як правило, амортизують об'єкти основних за­собів, що піддаються швидкому моральному старінню, наприклад, комп'ютери, засоби зв'язку, транспортні засоби, меблі, тощо.

• Можливе застосування на підприємстві також методу прискореного зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта за залишковим методом та подвоєної річної норми амортизації:

А_р = В₃ х (Н_р х 2),

де Ар - річна сума амортизації;

В₃ - залишкова вартість об'єкта на початок звітного року або первісна вартість на дату початку нарахування амортизації; Н_р - річна норма амортизації.

Звертається увага на правильність визначення норми амортизації. Вона повинна бути фіксована (однакова) для усіх років і дорівнювати річній нормі амортизації за прямолінійним методом, помноженій на коефіцієнт прискорення.

Примітка. Сума амортизації повинна нараховуватись щороку меншою. Річну суму амортизації останнього року експлуатації слід визначати як різницю між залишковою вартістю об'єкта на початок останнього року експлуатації і передбачуваною ліквідаційною вартістю.

Перевіряючий повинен ретельно зіставити розраховані суми амор­тизації з тими, що значаться в обліку. Особливу увагу звертають на суму амортизації за останній рік експлуатації: вона повинна дорівнювати сумі, необхідній для зменшення залишкової вартості об'єкта до його ліквіда­ційної вартості.

У ході перевірки ревізор може зіткнутись зі складними необоротними активами, різні складові частини яких мають різні терміни технічного вико­ристання, відмінні від строку корисного використання об'єкта в цілому. У таких випадках застосовуються різні методи нарахування амортизації.

Окрім того, трапляються випадки перегляду методу нарахування амо­ртизації. Це передбачено діючими чинниками у разі, коли відбулися суттєві зміни в очікуваному надходженні економічних вигод від використання цих активів. Наприклад, через появу нового виду обладнання, здатного ефектив­ніше виконувати ті ж функції, прискорюється моральне старіння діючого об-паднання. Його заміна передбачає прискорену амортизацію.

Слід простежити правильність списання амортизації об'єкту, сто­совно якого змінено її метод. При цьому ревізор враховує, що після зміни методу суми амортизації за новим розрахунком повинні відображатись у звітності тільки за кожний наступний рік (без змін за попередні роки).

Перевіривши правильність нарахування амортизації, досліджують, чи ведеться аналітичний облік зносу за видами основних засобів.

Наостанку простежують правильність записів з нарахування зносу основних засобів на рахунках бухгалтерського обліку. При цьому керу­ються вимогами діючих чинників щодо списання амортизаційних відра­хувань на витрати виробництва та обігу як частини вартості основних ви­робничих засобів, що відповідає їх зносу. Для перевірки використовують процедури контролю за записами у відповідних реєстрах аналітичного і бухгалтерського обліку та інших джерелах.